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民辦非企業(yè)會計準則制度范文第1篇

    一、關于《制度》的適用范圍

    按照《制度》第二條規(guī)定,民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規(guī)登記的社會團體、基金會、民辦非企業(yè)單位和寺院、宮院、清真寺、教堂等。適用本制度的非營利組織應當同時具備以下特征:(1)該組織不以營利為宗旨和目的;(2)資源提供者向該組織投入資源不取得經(jīng)濟回報;(3)資源提供者不享有該組織的所有權(quán)。民辦學校是民辦非企業(yè)單位,是否應該執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》?《制度》沒有明確規(guī)定,實際工作中存在混亂。

    我國民辦學?？傮w上講有三種形式:捐資辦學、投資辦學和混合集資辦學。純粹捐資辦學的民辦學校一般是非營利性的,應該執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》。純粹投資舉辦的學校和各種社會力量混合集資形成的民辦學校是否應該執(zhí)行《制度》呢?會計界存在分歧。

    有人認為,《民辦教育促進法》規(guī)定“民辦學校在扣除辦學成本、預留發(fā)展基金以及按照國家有關規(guī)定提取其他的必需的費用后,出資人可以從辦學結(jié)余中取得合理回報”,在法律上證明了投資舉辦的民辦學校不具備非營利組織的特征。民辦學校的出資人一般都是以營利作為主要目的或目的之一,他們對民辦學校享有實質(zhì)上的所有權(quán)(不論法律是否承認)。因此,投資舉辦的民辦學校不應該屬于《制度》規(guī)定的非營利組織。也有人認為,不管民辦學校是否要求取得合理回報,都是不以營利為宗旨和目的的公益性事業(yè),是非營利組織。國務院的《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》也明確規(guī)定:民辦學校是社會公益事業(yè)?！睹褶k教育促進法》規(guī)定的“出資人可以取得合理回報”,是國家對民辦學校出資人的“扶持與獎勵”,并不是企業(yè)股東的分利,它們有著本質(zhì)的區(qū)別。因此,會計制度的適用應以是否以營利為宗旨和目的作為劃分的主要標準,而不以是否取得經(jīng)濟回報作為劃分的主要標準,因此認為這兩類企業(yè)同樣應該執(zhí)行《制度》。

    筆者認為,在目前的情況下,民辦學校應該執(zhí)行《制度》。但是,從長遠來看,財政部應該針對類似民辦學校、民辦醫(yī)院等帶有營利性質(zhì)的非企業(yè)單位制定單獨的會計制度。

    二、關于收入和費用要素的定義

    《制度》第五十八條規(guī)定:“收入是指民間非營利組織開展業(yè)務活動取得的、導致本期凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟利益或者服務潛力的流入”;第六十二條規(guī)定:“費用是指民間非營利組織為開展業(yè)務活動所發(fā)生的、導致本期凈資產(chǎn)減少的經(jīng)濟利益或者服務潛力的流出。”上述定義和《企業(yè)會計制度》如出一轍,但仔細分析就會發(fā)現(xiàn)其問題所在。

    按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定,收入是在“日常經(jīng)營活動中形成的”,僅僅指營業(yè)收入,包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入,營業(yè)外收入和投資收益不屬于收入要素。費用是在“日常經(jīng)營活動中發(fā)生的”,不包括營業(yè)外支出。

    《制度》無疑借鑒了《企業(yè)會計制度》的表述,在收入和費用的定義中指出了是“開展業(yè)務活動”取得或發(fā)生的,而其內(nèi)容卻包括了一些非業(yè)務活動的項目,如收入中的“投資收益”“其他收入”(如固定資產(chǎn)處置凈收益等),費用中的“其他費用(如固定資產(chǎn)處置凈損失等)”。顯然有欠嚴密。

    筆者贊同從廣義角度定義收入和費用。同時,由于非營利組織的凈資產(chǎn)只來源于收入和費用,導致凈資產(chǎn)增加或減少才是收入和費用概念的本質(zhì),而與其來源渠道無關。因此可將收入和費用的定義修訂如下:收入是指民間非營利組織所發(fā)生的,導致本期凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟利益或者服務潛力的流入;費用是指民間非營利組織所發(fā)生的,導致本期凈資產(chǎn)減少的經(jīng)濟利益或者服務潛力的流出。

    三、關于借款費用的內(nèi)容及其資本化條件

    《制度》第三十五條規(guī)定:“為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的專門借款的借款費用……包括因借款而發(fā)生的利息、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額,只有在以下三個條件同時具備時,因?qū)ｉT借款所發(fā)生的借款費用才允許開始資本化:一是資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生;二是借款費用已經(jīng)發(fā)生;三是為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始?！?/p>

    筆者認為,該規(guī)定存在兩點不足:

    一是在借款費用的內(nèi)容中沒有列示“溢價或折價的攤銷”。在《企業(yè)會計準則——借款費用》和《企業(yè)會計制度》中,都明確將“溢價或折價的攤銷”作為借款費用的內(nèi)容之一,雖然可以理解為《制度》中的“利息”是指加減溢價或折價攤銷之后的實際利息,但制度之間表述不一致很容易引起會計人員的誤解。建議單獨列示“溢價或折價的攤銷”,或這樣表述:利息(含溢價或折價攤銷)。

    二是輔助費用開始資本化的條件有欠妥當。輔助費用(如借款的手續(xù)費)一般是在取得專門借款之前發(fā)生的,大多數(shù)都不符合《制度》規(guī)定的開始資本化條件,從而使輔助費用實際上幾乎不能資本化,《制度》的規(guī)定也就失去了應有的意義。筆者建議借鑒《企業(yè)會計準則——借款費用》和《企業(yè)會計制度》的做法,取消輔助費用開始資本化的條件,只要屬于在所購建固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的,都應當予以資本化。

    四、關于資產(chǎn)減值損失的會計處理

    《制度》第十五條規(guī)定,“民間非營利組織應當定期或者至少于每年年度終了,對短期投資、應收款項、存貨、長期投資等資產(chǎn)是否發(fā)生了減值進行檢查,如果這些資產(chǎn)發(fā)生了減值,應當計提減值準備,確認減值損失,并計入當期費用。對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn),如果發(fā)生了重大減值,也應當計提減值準備,確認減值損失,并計入當期費用?！薄吨贫取芬?guī)定所有的資產(chǎn)減值損失都應記入“管理費用”。

    筆者認為,非營利組織計提資產(chǎn)減值準備符合謹慎原則,但相應的資產(chǎn)減值損失應該和《企業(yè)會計制度》一樣分別對待,否則便不能分清損失的內(nèi)容。也就是說,應將壞賬損失和存貨跌價損失記入“管理費用”,將短期投資跌價損失和長期投資減值損失沖減“投資收益”,將固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)的減值損失記入“其他費用”。

民辦非企業(yè)會計準則制度范文第2篇

一、預算會計體系的改革

現(xiàn)行的預算會計體系(狹義)包括:財政總預算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計。但隨著預算管理制度的改革，我國預算會計體系將向"政府和非營利組織會計"發(fā)展。

1．政府會計。預算管理制度的改革，包括編制部門預算、實行國庫單一帳戶、建立政府采購制度等，客觀上要求財政總預算會計與行政單位會計合二為一，成為政府會計。

(1)編制部門預算。部門預算是市場經(jīng)濟國家普遍采用的預算編制方法，是由政府各部門編制，經(jīng)財政部門審核后報議會審議通過，反映部門所有收入和支出的預算。即部門預算是一個涵蓋部門所有公共資源的完整預算。編制部門預算的基本要求是:將各類不同性質(zhì)的財政資金統(tǒng)一編制到使用這些資金的部門。部門預算的編制采用綜合預算形式，部門所有單位的各項資金，包括財政預算內(nèi)撥款、財政專戶核撥資金和其他收入，統(tǒng)一作為部門和單位的預算收入，統(tǒng)一由財政核定支出需求。凡是直接與財政發(fā)生經(jīng)費領撥關系的一級預算會計單位均作為預算管理的直接對象，如財政直接將行政單位預算編制并批復到這些單位(行政單位是政府的職能部門，主管某一專業(yè)的行政事務。行政單位作為政府的延伸，政府預算中理應包含行政單位預算)。按部門編制預算后，可以清晰地反映政府預算在各部門的分布，從而取消財政與部門的中間環(huán)節(jié)，克服單位預算交叉、脫節(jié)和層層代編的現(xiàn)象，并把部門預算作為獨立的政府預算法案匯編于本級總預算。隨著部門預算的編制，財政總預算會計和行政單位會計的改革將逐漸趨向于以一級政府為中心，核算整個政府的財務狀況，即編制一級政府的收支情況表。因此，客觀上要求將財政總預算會計和行政單位會計逐漸合二為一，成為政府會計。

(2)推行國庫單一帳戶制度。部門預算編制后，如果沒有預算執(zhí)行制度的改革，其作用必然大打折扣。預算執(zhí)行改革最有效的方法是推行國庫單一帳戶制度。建立我國國庫單一帳戶制度的基本框架是：按照政府預算級次，由財政在中國人民銀行開設國庫單一帳戶；所有的財政性資金逐步納入各級政府預算統(tǒng)一管理，財政收入直接繳入國庫或財政指定的商業(yè)銀行開設的單一帳戶，取消所有的過渡帳戶；財政性支出均從國庫單一帳戶直接撥付到商品或勞務供應者。

行政單位為了執(zhí)行國家機關工作任務所需要的資金，由各級政府財政部門從本級政府預算集中的資金中分配和撥付。推行國庫單一帳戶制度后，財政部門不再將資金撥到行政單位，只需給各行政單位下達年度預算指標及審批預算單位的月度用款計劃，在預算資金沒有撥付給商品和勞務供應者之前，始終保留在中國人民銀行的國庫單一帳戶上由財政部門直接管理。行政單位的人員工資由財政部門通過中國人民銀行--商業(yè)銀行--職工工資卡方式直接支何；行政單位的專項支出按預算指標通過中國人民銀行--政府采購--商品供應商方式直接支付；行政單位的小額零星支出，通過中國人民銀行--商業(yè)銀行--行政單位備用金(信用卡)方式支付。國庫集中支付雖然不改變各行政單位的預算數(shù)額，但其作用在于建立起了預算執(zhí)行的監(jiān)督管理機制。實現(xiàn)國庫單一帳戶后，由于各行政單位只是政府的組成部分，其所有的資金都是財政資金，都要通過國庫單一帳戶收付，其資金活動已通過總預算會計反映，因此，財政總預算會計和行政單位會計相當于總括和明細的關系，它們將合二為一共同構(gòu)成政府會計。

(3)實行政府采購制度。在財政支出預算管理改革中，政府采購制度應是一項重大的工程。許多國家的實踐證明，現(xiàn)代政府采購制度是強化財政支出管理的一種有效手段。政府采購制度的實質(zhì)是將市場競爭機制和財政預算支出管理有機結(jié)合起來，一方面使政府可以得到價廉物美的商品和服務，實現(xiàn)物有所值的基本目標，另一方面使預算資金管理從價值形態(tài)延伸到實物形態(tài)，節(jié)約公共資金，提高資金使用效益。

實行政府采購后，對于行政單位專項支出經(jīng)費，財政部門不再簡單地按照預算下?lián)芙?jīng)費給行政單位，而應當按照批準的預算和采購活動的履約情況直接向供應商撥付貨款，即財政對這部分支出采用直接付款方式。財政總預算會計可以根據(jù)這部分支出數(shù)直接辦理決算。而行政單位應根據(jù)財政部門提供的付款憑證進行資金核算，根據(jù)采購品入庫情況入帳。這筆業(yè)務實際上是同一會計主體(一級政府)下獲取貨物、工程和服務的行為。政府采購制度的推行也要求財政總預算會計和行政單位會計合二為一。

2．非營利組織會計。事業(yè)單位會計向非營利組織會計靠攏，非營利組織會計不僅包括事業(yè)單位，還包括民辦非企業(yè)單位、社會團體及各種基金會等。

非營利組織是指其經(jīng)營目的在于社會利益而非某一個人或組織或所有股東的經(jīng)濟利益的組織，即不以營利為目的的經(jīng)濟和社會組織。包括：事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位、社會團體及各種基金會等。如果用"事業(yè)單位"這個名稱，顯然不能涵蓋所有的不屬于企業(yè)性質(zhì)的非營利組織。我們通常所稱的"會計"，應是一個最大層次的概念，這個大概念的外延應包括以取得利潤為根本目的的"企業(yè)會計"和以非營利為直接目的的"非企業(yè)單位會計"。即用"排除法"將排除企業(yè)會計后的會計稱為"非企業(yè)單位會計"，而"非企業(yè)單位會計"又包括政府會計和非營利組織會計。如果除企業(yè)會計和政府會計外，都稱為事業(yè)單位會計，那民辦非企業(yè)單位、各種社會團體、基金會等又如何解釋?

事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位、社會團體、各種基金會等與企業(yè)相比，盡管在許多方面都具有相同或相似之處，但它們與企業(yè)之間的區(qū)別仍相當明顯，即這些組織不以營利為目的。從行為科學的觀點看，任何一項活動都有其目的性，行為的目的不同，決定著它們行為方式、程序和控制模式也不一樣。無論是企業(yè)，還是這些組織，它們都是從事一項具體的社會活動，但是它們活動的目的是不同的。企業(yè)經(jīng)營活動的目的是為了獲取盡可能多的利潤，使投資者得到盡可能多的投資回報。而事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位、社會團體、各種基金會等在向社會公眾提供管理或服務時，并不追求收益，其目的在于按照財務資源和其他資源提供者的企望和要求提供盡可能多的管理和服務。因此，非營利反映了事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位、社會團體、各種基金會等的基本特征，其目標著眼于社會效益。顯然，這些組織的會計稱為"非營利組織會計"就更能反映其本質(zhì)特征。

非營利組織與政府部門的本質(zhì)特征相近，但還是有較大的差異。主要是它有自己的業(yè)務收入，而且相當一部分非營利組織可以做到收支相抵。如一般事業(yè)單位除了財政資金外，還有其他性質(zhì)的資金，這部分資金的收支不需通過國庫單一帳戶。各種基金會更是如此，其會計系統(tǒng)的獨立性相對較強，因而在會計原則、會計科目、核算方法上有較大的不同，只是由于它與政府會計有共同的非營利性的特征，因而，非營利組織會計和政府會計雖同屬非企業(yè)單位會計，但不能統(tǒng)稱為政府會計，在制定會計規(guī)范時，將其統(tǒng)稱為"政府和非營利組織會計"。

二、預算會計制度的改革

由于預算管理制度的改革，使得現(xiàn)行預算會計制度中的核算內(nèi)容、核算方法等需要進一步改革，以適應部門預算、國庫單一帳戶、政府采購等改革的要求。

1．部門預算要求反映部門所有的收人和支出，涵蓋所有的預算資金，因此，反映預算執(zhí)行情況的預算會計，也應以預算資金全貌為對象，應不再有遺漏。其中，基建資金也應和其他資金一樣一起編入部門預算。即部門預算應當涵蓋包括基建預算收支在內(nèi)的所有收支，真正反映綜合預算。然而，由于基本建設財務有一定的特殊性，在行政事業(yè)單位會計制度中應增加相應的會計科目進行核算。細化預算編制到項目，也就是收支要重新適當分類。因此，預算會計的會計科目應重新設計，明細核算應作相應調(diào)整。零基預算即預算一切從零開始，各類支出取消"基數(shù)加增長"的預算編制方法，按照預算年度所有因素和事項的輕重緩急程度重新測算每一科目和款項的支出需求。因此，采用零基預算方法，對預算會計信息提出了更高的要求，預算會計不僅要提供收支流量方面的信息，還要提供資產(chǎn)存量方面的信息，從而對會計核算提出了新的要求。

2．國庫單一帳戶制度的實行，改變了預算資金的流轉(zhuǎn)程序，所以，將使現(xiàn)行財政總預算會計和行政單位會計面臨又一次改革?，F(xiàn)行財政總預算會計收到財政收入、總預算會計向行政單位撥出經(jīng)費、行政單位收到總預算會計撥人經(jīng)費、行政單位向財政總預算會計上繳預算內(nèi)外收入、行政單位向下級行政事業(yè)單位轉(zhuǎn)撥經(jīng)費等業(yè)務的發(fā)生及其會計核算都將發(fā)生根本性的改變?，F(xiàn)行行政單位會計的會計基礎收付實現(xiàn)制將受到挑戰(zhàn)。例如，行政單位的工資將由財政通過人民銀行--商業(yè)銀行--職工工資卡方式直接支付，此時，財政總預算會計根據(jù)撥款數(shù)做一筆支出。而行政單位在現(xiàn)行制度下，既要做一筆收入又要做一筆支出，這樣做實際上不符合收付實現(xiàn)制原則。如果財政總預算會計與行政單位會計合成政府會計，那又要在政府會計的支出總帳上記一筆，同時在某一個支出明細帳(行政單位)上記一筆，不會動搖會計基礎?？傊?，國庫單一帳戶制度的推行，對現(xiàn)行總預算會計和行政單位會計的沖擊將是非常巨大的。超級秘書網(wǎng)

民辦非企業(yè)會計準則制度范文第3篇

【關鍵詞】新會計準則新企業(yè)所得稅法資產(chǎn)差異

一、新會計準則與新所得稅法的基本差異

從會計角度講，制定所得稅準則是為了規(guī)范企業(yè)所得稅確認、計量與核算，及信息的列報，視所得稅為一種費用。而從稅法角度看，其目的是為確定企業(yè)應納稅所得額，進而向企業(yè)征稅，視所得稅為義務而非費用。從定義上看，會計上所得稅主要以企業(yè)應納稅所得額為基準，再對境內(nèi)外各類稅額進行調(diào)整、計算，企業(yè)最終將全部所得稅費用計入當期損益。稅法上所得稅的應納稅額為應納稅所得額乘一定的稅率，再對可減免稅額和允許抵免稅額進行扣除來確定，這與會計上定義所得稅存在差異。從范圍上看，新準則適用于國內(nèi)開設的企業(yè)或公司，包括合伙企業(yè)和個人獨資企業(yè)，新稅法則不適用于合伙企業(yè)與個人獨資企業(yè)。此外，新稅法既適用于企業(yè)，又適用于事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位等，而新準則卻不適用于這些組織。

二、新準則與新所得稅法關于主要資產(chǎn)的差異分析

（一）關于固定資產(chǎn)的差異

以外購的固定資產(chǎn)為研究對象。從會計角度看，其成本由購買價款、相關稅費、達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的裝卸費、運輸費、安裝費等；具有融資性質(zhì)的，其成本在購買價款現(xiàn)值的基礎上確定。而稅法上，要求按購買價和相關稅費為計稅基礎計算，購買價款不需要折現(xiàn)且計入當期損益的利息不能在稅前抵扣。新準則中固定資產(chǎn)賬面價值為實際成本減累計折舊及固定資產(chǎn)減值準備后的余額，而計稅基礎則是按實際成本減累計折舊后的余額累來計量。處置時，新準則要求企業(yè)將固定資產(chǎn)處置收入扣減賬面價值與相關稅費的余額計入當期損益，而稅法上的處置損益是以收入扣減稅法口徑的原值、保險或賠償款、殘值后的余額來確認。

（二）關于無形資產(chǎn)的差異

以外購無形資產(chǎn)為研究對象。當購買價款超過正常信用條件延期支付時，成本要以買價的現(xiàn)值為基礎計算，實際支付價款與買價現(xiàn)值的差額，除予以資本化以外的，應計入當期損益；稅法上要求成本按實際買價確認，不允許稅前扣除計入當期損益的利息。攤銷時，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不允許攤銷，但每年要進行減值測試；稅法上不按使用壽命是否確定進行區(qū)分，要求無形資產(chǎn)在一定期間內(nèi)攤銷且在稅前予以扣除。減值準備計提產(chǎn)生的差異，新準則規(guī)定減值準備可在稅前扣除，而新稅法確定計稅基礎時，卻不允許剔除減值準備。

（三）關于存貨的差異

存貨初始計量時，會計上規(guī)定外購的存貨成本包括買價、相關稅費等。投資者投入的存貨，以協(xié)議或合同約定的價值確認成本，但不公允的除外。稅法上要求以實際支出作為計稅基礎，外購的存貨按照買價與相關稅費作為計稅基礎，投資者投入等方式取得的存貨，要求按公允價值和支付的相關稅費作為計稅基礎。存貨后續(xù)計量時，會計上要求運用先進先出法等確定發(fā)出存貨的成本，出售時要將成本和存貨跌價準備予以結(jié)轉(zhuǎn)。稅法上規(guī)定銷售或領用存貨，其按規(guī)定計算出的存貨成本可在計算應納稅所得額時予以扣除。

三、新準則與新所得稅法關于資產(chǎn)差異的協(xié)調(diào)建議

（一）提高會計從業(yè)人員與稅務人員的綜合素質(zhì)

要加大宣傳和教育力度，提高執(zhí)業(yè)人員的法制意識，加強對會計從業(yè)人員和稅務人員的職業(yè)道德教育。通過對從業(yè)人員培訓和繼續(xù)教育，使得財會人員精通業(yè)務、思路開闊，以最短的時間接受新事物。同時，使稅務人員轉(zhuǎn)變思路，增強他們與企業(yè)財務人員溝通的能力。只有征納雙方都能充分認識到新準則與新稅法在計稅基礎上的差異，才能使雙方有的放矢，從而降低企業(yè)的納稅成本，提高稅務機構(gòu)的稅收征管效率。此外，專業(yè)知識的培訓可以加深會計人員與稅務人員對新準則和新稅法的認識，有利于搞好新準則與新稅法的宣傳工作，為進一步完善稅收改革創(chuàng)造條件，也可以有效地協(xié)調(diào)會計制度與稅收法規(guī)的差異。

（二）增強會計部門和稅務部門的引導作用

企業(yè)會計信息質(zhì)量的高低直接影響到會計核算的準確性和財務列報的真實性。高質(zhì)量的會計信息可以提供準確、全面的納稅資料，有效地避免納稅風險，有利于協(xié)調(diào)新準則與新稅法在計稅基礎上的差異。稅務部門等政府管理部門可以依靠自身的權(quán)威性，發(fā)揮積極的引導作用，在遵循法規(guī)的前提下逐步引導企業(yè)建立并完善會計內(nèi)控制度，引導企業(yè)主動學習相關的稅收法律法規(guī)。此外，政府管理部門在立法和執(zhí)法中也要加強與企業(yè)管理部門的聯(lián)系，征求企業(yè)的意見，保證相關法規(guī)制定的科學性，使得企業(yè)納稅有章可循、有法可依，進而降低政府稅收管理成本，減少新準則與新所得稅法在計稅基礎上的差異。

（三）要充分發(fā)揮中介機構(gòu)檢查與監(jiān)督的作用

由于新準則與新稅法在計稅基礎上存在差異，使得部分企業(yè)存在利用兩者差異進行調(diào)減納稅金額的違規(guī)操作。加上會計人員和稅務人員對會計與稅法差異理解不夠深刻，很容易導致漏稅行為?；谏鲜銮闆r，除了要加強對稅收人員的業(yè)務培訓及日常稅收檢查和稽查工作，還應發(fā)揮會計師事務所等中介機構(gòu)的積極作用，加強對企業(yè)納稅情況的檢查和監(jiān)督力度，幫助其有效地協(xié)調(diào)兩者間的差異。中介機構(gòu)作為連接企業(yè)與稅務機構(gòu)的橋梁，應當積極地引導企業(yè)依法納稅，在稅收法規(guī)允許的條件下指導企業(yè)進行合理的納稅籌劃。

參考文獻

[1]張煒.新會計準則和現(xiàn)行稅法差異比較及應用.中國財政經(jīng)濟出版社，2007.

[2]王曉梅.所得稅制度與會計準則的協(xié)調(diào).《稅務研究》，2007.01.

民辦非企業(yè)會計準則制度范文第4篇

關鍵詞：事業(yè)單位會計；政府與非營利組織會計；國有非營利組織會計

作者簡介：徐國民(1953―)，男，河南鄭州人，河南財政稅務高等?？茖W校副教授，主要從事會計學研究。

中圖分類號：F235

文獻標識碼：A

文章編號：1006―1096(2006)05-0077-03

收稿日期：2006-03―18

一、事業(yè)單位會計改革的原因

(一)現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則制度與財政預算的改革要求不相適應

現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則制度自1998年1月1日實施以來，隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制不斷完善，財政預算管理改革不斷深化，財政預算管理改革對事業(yè)單位會計的影響主要表現(xiàn)在國庫集中收付和政府采購兩個方面。國庫集中收付制度要求財政對事業(yè)單位供給的資金按照支付的管理要求和購買標準特點，區(qū)分為財政直接支付和財政授權(quán)支付兩種方式。現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則、制度中的財政性資金的撥付程序是在實行國庫集中收付制度之前，按照主管會計單位、二級會計單位和基層會計單位層層轉(zhuǎn)撥設計的，沒有對財政直接支付和財政授權(quán)支付兩種方式怎樣進行會計核算做出規(guī)范；政府采購制度要求事業(yè)單位每年要按照《政府采購目錄》的規(guī)定編制“政府采購預算”，凡符合《政府采購目錄》的貨物、工程或服務必須實行集中采購，財政總預算會計將集中采購的財政性資金直接支付給供應商，事業(yè)單位只是按照采購合同驗收貨物、工程或服務的質(zhì)量和數(shù)量。現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則、制度也沒有對政府采購業(yè)務怎樣進行會計核算做出規(guī)范?，F(xiàn)行事業(yè)單位會計準則、制度與財政預算的改革要求不相適應是事業(yè)單位會計改革的直接原因。

(二)西方國家政府與非營利組織會計的影響

隨著國際交流的日益頻繁，專家學者對西方國家的政府與非營利組織會計的推介越來越多。我國現(xiàn)行的預算會計制度體系以財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計為三大主干，2005年1月1日我國在民間非營利組織中實行《民間非營利組織會計制度》。我國的預算會計和西方的政府與非營利組織會計有什么區(qū)別和聯(lián)系?我國的事業(yè)單位會計與西方國家的非營利組織會計有什么區(qū)別和聯(lián)系?我國的事業(yè)單位會計與我國的民間非營利組織會計有什么區(qū)別和聯(lián)系?對我國事業(yè)單位會計如何命名和定位?這些也是事業(yè)單位會計改革中必須解決好的重要前提。

(三)事業(yè)單位會計準則制度本身存在的缺陷

從事業(yè)單位會計準則、制度實施以來的情況看，事業(yè)單位會計準則制度本身也存在缺陷，如事業(yè)單位會計的準則不夠完善、缺少國庫集中收付和政府集中采購經(jīng)濟業(yè)務的會計核算規(guī)定、會計要素中的凈資產(chǎn)應分為基金和結(jié)余兩個要素等。這些同樣是事業(yè)單位會計改革中必須解決好的問題。

二、我國事業(yè)單位會計改革應研究解決的幾個主要問題

(一)建立政府與非營利組織會計體系中的國有非營利組織會計

隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的不斷完善和財政預算管理制度改革的深入以及我國加入世界貿(mào)易組織，會計信息使用者及其要求發(fā)生了很大變化，原有的預算會計體系顯得越來越不適應，應對其重新規(guī)劃，建立我國的政府與非營利組織會計體系。政府與非營利組織會計是國際上通行的稱謂，其體系應分為政府會計和非營利組織會計兩大部分。政府會計是指核算、反映和監(jiān)督一級政府及其構(gòu)成單位在使用財政資金和公共資源過程中財務收支活動的會計。政府會計的范圍應包括核算、反映和監(jiān)督一級政府的整體性的政府總會計(類似于財政總預算會計)和核算、反映和監(jiān)督一級政府所屬單位的行政單位會計。非營利組織會計是核算、反映和監(jiān)督介于政府與企業(yè)之間的不以營利為目的組織單位財務收支活動的會計。我國民間非營利組織會計(包括依照國家法律、行政法規(guī)登記的社會團體、基金會、民辦非企業(yè)單位和宮觀、清真寺、教堂等)執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》。我國事業(yè)單位在政府與非營利組織會計體系的劃分中，將其劃分為政府單位還是劃分為非營利組織是必須解決的一個難點問題。

美國研究非營利組織專家約翰．霍普金斯大學教授萊斯特?薩拉蒙指出，非營利組織有6個特征：組織性、民間性、非營利性、自治性、志愿性、公益性。事業(yè)單位是我國獨有的名稱，國外沒有與其對等的概念，是我國計劃經(jīng)濟時期作為政府舉辦的各類非物質(zhì)生產(chǎn)社會組織的代名詞，最早出現(xiàn)于1955年一屆人大二次會議的《關于1954年國家決算和1955年國家預算的報告》中。1998年國務院頒布的《事業(yè)單位登記管理暫行條例》第2條指出：“事業(yè)單位，是指國家為了社會公益目的，由國家機關或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務組織”。

綜上所述，我國的事業(yè)單位與西方國家非營利組織的差別主要是：我國的事業(yè)單位是國有的，西方國家的非營利組織是民間的。我們認為應當把我國的事業(yè)單位定位于與民間非營利組織相對應的國有非營利組織。其原因有三個：一是符合我國國情。在計劃經(jīng)濟體制下，國家?guī)缀醢鼣埶惺聵I(yè)，隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立和不斷完善，國家已將一些科研事業(yè)單位轉(zhuǎn)制為企業(yè)，但還有大量的國有事業(yè)單位存在，把我國的事業(yè)單位定位于國有非營利組織是合乎邏輯的；二是要著眼改革。我國目前的事業(yè)單位中一部分具有行政管理職能，如中國證監(jiān)會、中國紡織總會、保監(jiān)會、計生委等，隨著改革的深入應轉(zhuǎn)為行政單位，有一些應轉(zhuǎn)為企業(yè)，還會有一些應轉(zhuǎn)為民辦，剩下的就是國有非營利組織。這也是我國政府與非營利組織會計體系的一個特色。在沒有對事業(yè)單位作合理劃分轉(zhuǎn)變之前，應全部作為國有非營利組織，這樣會給下一步事業(yè)單位劃分轉(zhuǎn)變的改革打下基礎或留下余地；三是有利于克服當前事業(yè)單位重經(jīng)濟效益、輕社會效益的壟斷營利傾向。至此，我國的非營利組織會計應包括國有非營利組織會計和民間非營利組織會計。

(二)建立國有非營利組織會計準則

1．國有非營利組織會計目標

《事業(yè)單位會計準則(試行)》第11條規(guī)定，“會計信息應當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，適應預算管理和有關方面了解事業(yè)單位財務狀況及收支情況的需要，并有利于事業(yè)單位加強內(nèi)部經(jīng)營管理”。根據(jù)上述資料和國有非營利組織的性質(zhì)，筆者認為國有非營利組織會計目標應包括以下幾個方面：第一，反映預算資金使用的合規(guī)性，滿足財政預算管理的

需要。由于國有非營利組織的國有性和非營利性，獲得和使用預算資金是經(jīng)常性的業(yè)務活動，預算資金必須按規(guī)定使用，滿足財政預算管理的需要；第二，反映財務狀況及收支情況，滿足政府管理和內(nèi)部管理需要。反映資產(chǎn)、負債、基金靜態(tài)指標和收入、支出、結(jié)余動態(tài)指標是財務會計的基本職責，也是加強政府國有資產(chǎn)管理和單位內(nèi)部管理的基本指標；第三，反映受托責任履行及其與經(jīng)濟資源之間的關系，滿足有關方面評價運營業(yè)績的需要。因為國有非營利組織受托責任履行情況與其經(jīng)濟能力和責任意識、管理水平、技術(shù)基礎等服務能力密切相關，隨著國有非營利組織服務對象民主意識和社會責任感的增強，對國有非營利組織運營業(yè)績經(jīng)常做出評價將成為一種正常社會現(xiàn)象。

2．國有非營利組織會計一般原則

現(xiàn)行事業(yè)單位會計核算的一般原則包括：客觀性、相關性、可比性、一致性、及時性、明晰性、收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制、配比性、?？顚Ｓ?、實際成本、全面性和重要性相結(jié)合共11條。筆者認為國有非營利組織會計除了應保留事業(yè)單位會計11條一般原則外，還應增加謹慎性和實質(zhì)重于形式原則。

謹慎性原則是指會計核算對尚未取得的收益，不得估計入賬，對可能發(fā)生的費用、損失，應按國家規(guī)定估計入賬。企業(yè)會計是采用謹慎性原則的，例如計提各種資產(chǎn)減值準備、固定資產(chǎn)允許采取加速折舊法等。國有非營利組織與企業(yè)同處于社會主義市場經(jīng)濟環(huán)境中，盡管可以按照預算獲得一些財政補助收入，但主要靠業(yè)務活動取得業(yè)務收入維持其運轉(zhuǎn)，也應采用謹慎的方法計提資產(chǎn)減值準備和固定資產(chǎn)折舊。

實質(zhì)重于形式原則是指會計核算應當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。要求企業(yè)會計按照實質(zhì)重于形式原則進行會計核算，是為了防止企業(yè)為達到不正當目的而不按經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算找到借口。

(三)國庫集中收付和政府集中采購經(jīng)濟業(yè)務的會計核算

根據(jù)財政部有關文件精神和事業(yè)單位會計相關業(yè)務核算的經(jīng)驗，設計國有非營利組織會計國庫集中收付和政府集中采購經(jīng)濟業(yè)務的會計核算方法如下：

1．增設資產(chǎn)類“財政授權(quán)用款額度”、“財政應返還限額”和“預付政府采購款”科目

“財政授權(quán)用款額度”科目核算國有非營利組織在財政下達的授權(quán)限額內(nèi)支付的款項。借方登記財政下達的限額數(shù)，貸方登記限額使用減少數(shù)，借方余額反映尚未使用的限額數(shù)。

“財政應返還限額”科目核算年終財政注銷的財政應返還國有非營利組織的限額。借方登記注銷限額數(shù)，貸方登記恢復限額或使用限額數(shù)，借方余額反映已注銷未恢復或待使用數(shù)。

“預付政府采購款”科目核算根據(jù)集中采購政府采購資金安排，將本單位自籌資金轉(zhuǎn)入財政部門的政府采購資金專戶，尚未結(jié)清轉(zhuǎn)列支出的款項。借方登記自籌資金轉(zhuǎn)入財政部門的政府采購資金專戶數(shù)，貸方登記獲得貨物、工程或服務時收到財產(chǎn)物資或轉(zhuǎn)列支出數(shù)，借方余額反映已轉(zhuǎn)財政政府采購資金專戶，尚未結(jié)清轉(zhuǎn)列支出數(shù)。 2．會計分錄舉例 (1)財政直接支付的會計核算 收到財政部門(財政資金直接支付入賬通知書)及有關原始憑證記賬時，會計分錄為 借：事業(yè)支出、材料等

貸：財政補助收入――財政直接支付

(2)財政授權(quán)支付的會計核算

收到財政部門(財政資金授權(quán)支付額度通知書)記賬時，會計分錄為 借：財政授權(quán)用款額度

貸：財政補助收入――財政授權(quán)支付

從“財政授權(quán)用款額度”中提取現(xiàn)金記賬時，會計分錄為

借：現(xiàn)金

貸：財政授權(quán)用款額度

從“財政授權(quán)用款額度”中將款項轉(zhuǎn)賬支付給供應商記賬時，會計分錄為 借：事業(yè)支出等

貸：財政授權(quán)用款額度

(3)自籌資金用于財政集中采購的會計核算

根據(jù)(政府采購資金入賬通知書)和銀行付款憑證，將自籌資金轉(zhuǎn)入財政的政府采購資金專戶時，會計分錄為借：預付政府采購款 貸：銀行存款根據(jù)《政府采購資金入賬通知書》記賬時，財政直接支付的部分會計分錄同(1)，自籌資金部分的會計分錄為

借：事業(yè)支出、材料等

貸：預付政府采購款

(4)年終“財政授權(quán)用款額度”注銷和恢復的會計核算

①年終注銷限額

財政直接支付部分的會計分錄為

借：財政應返還限額――財政直接支付

貸：財政補助收入――財政直接支付

財政授權(quán)支付部分的會計分錄為

借：財政應返還限額――財政授權(quán)支付

貸：財政授權(quán)用款額度

②下年度恢復限額

財政直接支付部分，不需要對恢復限額進行賬務處理；財政授權(quán)支付部分會計分錄為

借：財政授權(quán)用款額度

貸：財政應返還限額――財政授權(quán)支付

③下年度支用上年結(jié)余用款額

財政授權(quán)支付部分，按規(guī)定進行賬務處理；財政直接支付部分的會計分錄為

借：事業(yè)支出等

貸：財政應返還限額――財政直接支付

(四)將凈資產(chǎn)會計要素分為基金和結(jié)余兩個會計要素

現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則、制度對“凈資產(chǎn)”這一要素規(guī)定有不妥之處，在將我國事業(yè)單位會計改革為國有非營利組織會計過程中，應將其區(qū)分為“基金”和“結(jié)余”兩個會計要素。

1．“凈資產(chǎn)”要素的不妥之處

(1)概念不清。凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負債的差額，只是一個數(shù)量概念，不能說明會計要素的性質(zhì)。從字面上看，凈資產(chǎn)似乎是資產(chǎn)的一部分，不能直觀地體現(xiàn)會計主體全部資產(chǎn)減去負債后的資金來源。

(2)要素名稱與其涵蓋的一部分會計科目名稱含義不相關?，F(xiàn)行事業(yè)單位會計科目表的凈資產(chǎn)要素類下面設置了事業(yè)基金、固定基金、專用基金、事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余、結(jié)余分配等科目。其中結(jié)余科目的含義與“凈資產(chǎn)”要素不相關。

(3)凈資產(chǎn)要素所包含的項目將存量指標和流量指標混在一起不科學。從現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度中凈資產(chǎn)包含的內(nèi)容看，既有基金項目、歷年累計結(jié)余項目，又有當年發(fā)生的結(jié)余，既有存量指標(余數(shù)指標、靜態(tài)指標)，又有流量指標(發(fā)生額指標、動態(tài)指標)，不同類別的項目放在一個要素內(nèi)不便于指標的分析利用。

(4)凈資產(chǎn)要素動靜項目混合使資產(chǎn)負債表失去明晰性。由于凈資產(chǎn)要素既有靜態(tài)存量指標、又有流量指標，使資產(chǎn)負債表只能按照“資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入”的會計等式進行設計和編制，致使資產(chǎn)負債表項目與收入支出表項目中的收入、支出相互重復，有悖會計常理，十分費解。

2．將“凈資產(chǎn)”要素分解為“基金”和“結(jié)余”兩個要素的理由

(1)從基金要素看，調(diào)整后有以下優(yōu)點：第一，基金一詞在會計上一般指資金來源且不包括負債，并表示對資源使用的限制，其含義符合這一會計要素質(zhì)的規(guī)定性。第二，現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度中設置了事業(yè)基金、固定基金、專用基金等科目，把這些基金科目歸納為一個基金要素順理成章，可將這些會計科目直接過渡為國有非營利組織會計的會計科目。第三，基金一詞在會計上使用已久，會計人員容易理解和掌握。同時也與國際慣例保持一致。

(2)從結(jié)余要素來看，調(diào)整后有以下好處：第一，結(jié)余是本期發(fā)生額指標，基金是期末余額指標，按其性質(zhì)理應分設會計要素。第二，即使會計只在年末結(jié)算結(jié)余，但結(jié)余在會計年度的任何一個時點上都客觀存在，且為各方所關注，將其單獨規(guī)定為一個會計要素，有利于加強收支及其結(jié)余的財務管理。

(3)從會計等式看，這樣調(diào)整才能得到改進。要素調(diào)整后的會計等式可列示如下：①資產(chǎn)＝負債+基金為資產(chǎn)負債等式，是編制資產(chǎn)負債表的依據(jù)；②收入―支出：結(jié)余為收入支出等式，是編制收入支出表的依據(jù)；③資產(chǎn)：負債+基金+(收入―支出)為總等式，是據(jù)以分析各要素之間聯(lián)系的依據(jù)。

民辦非企業(yè)會計準則制度范文第5篇

中國迄今沒有一部統(tǒng)一的非營利組織法典，但是也許擁有全世界數(shù)量最多的非營利組織，其中主要是政府和國有企業(yè)以國有資產(chǎn)出資舉辦的非營利組織，稱為“事業(yè)單位”。根據(jù)非官方統(tǒng)計，中國事業(yè)單位的數(shù)量大約在125萬-135萬家左右。

基于自身的基本社會制度，在國有資產(chǎn)存量結(jié)構(gòu)方面，中國的國有企業(yè)所持經(jīng)營性國有資產(chǎn)的比重高于其他國家，其余國有資產(chǎn)（主要是財政資源）一部分用于支撐政府、政黨、軍隊等國家機器和規(guī)模龐大的社會服務體系的運轉(zhuǎn)；另一部分投入諸如基礎設施建設、扶植培育優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)（例如新能源及環(huán)?？萍迹┮约把a貼社會保險基金等。其中，事業(yè)單位是社會服務體系的主要組成部分。

中國擁有非常嚴格和復雜的國有資產(chǎn)管理法律體系。任何事業(yè)單位，占有、使用、處置國有資產(chǎn)均需履行嚴格的審批程序，事業(yè)單位以國有資產(chǎn)對外投資受到嚴格的控制。目前大部分事業(yè)單位都實行自收自支，只有少數(shù)事業(yè)單位由財政全額撥付經(jīng)費。受制于政府對事業(yè)單位國有資產(chǎn)對外投資的嚴格控制，這類事業(yè)單位為維持經(jīng)費自給，必然從事經(jīng)營性活動。實際上，在相當長的時期內(nèi)，大量的事業(yè)單位在享受名義的或?qū)嶋H的稅收優(yōu)惠待遇的同時，從事各類營利性商業(yè)活動，內(nèi)部運作機制無異于企業(yè)；也有部分事業(yè)單位實際承擔著政府行政職能。

面對這一局面，中國政府自2003年以來，先后選擇文化、教育、醫(yī)療等領域逐步推動事業(yè)單位改革。又自2011年以來，全面推動旨在使所有事業(yè)單位明晰定位的事業(yè)單位改革。改革的原理是“分類轉(zhuǎn)制”，對于主要從事營利活動、自收自支、企業(yè)化管理的事業(yè)單位，轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)，稱為“轉(zhuǎn)企改制”；對于實際承擔行政職能的事業(yè)單位，轉(zhuǎn)變?yōu)檎姓C構(gòu)；而真正從事非營利活動的事業(yè)單位才被保留下來。

事業(yè)單位改革可謂正逢其時，但目前的事業(yè)單位改革仍然是在既有的制度架構(gòu)下推進的，筆者認為，事業(yè)單位改革應當從相關的頂層制度改革入手。

1　應建立或承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)制度

根據(jù)《事業(yè)單位登記管理條例》，事業(yè)單位是法人，應當具備法人條件。根據(jù)中國頒布時間最早、目前仍在實施的統(tǒng)一民法典――《中華人民共和國民法通則》（以下簡稱“《民法通則》”）規(guī)定，法人應當具有必要的財產(chǎn)或者經(jīng)費來源。《民法通則》是在中國計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時代制定的，出于穩(wěn)定當時的社會經(jīng)濟秩序的目的，部分內(nèi)容是依據(jù)當時社會經(jīng)濟形態(tài)“量身定制”的，隨著中國經(jīng)濟全面轉(zhuǎn)型為市場經(jīng)濟，一些內(nèi)容已無法適應市場經(jīng)濟的形勢和需求。就事業(yè)單位而言，無論是自收自支型事業(yè)單位，或全額／差額撥付型的事業(yè)單位，都屬于一個普通的社會經(jīng)濟實體，都需要與第三人發(fā)生經(jīng)濟或民事法律關系，都需要具有償債能力。而僅有經(jīng)費來源，而且對經(jīng)費提供方也許并不具有約束力，并不足以切實保障債權(quán)人的利益，任何法人都應當具有獨立的法人財產(chǎn)權(quán)。據(jù)此，有必要對《民法通則》關于法人的條件進行修正。

實際上，依據(jù)現(xiàn)行事業(yè)單位財務制度的原理，如果不承認事業(yè)單位具有法人財產(chǎn)權(quán)，事業(yè)單位則根本無法形成自身的資產(chǎn)負債表――因為無資產(chǎn)可以入賬。因此，建立或承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)制度，不但有利于保障債權(quán)人的利益，也有利于解決權(quán)責利相統(tǒng)一問題，理順事業(yè)單位物權(quán)制度和會計政策；同時，也有利于賦予事業(yè)單位對國有資產(chǎn)運用的自。畢竟，事業(yè)單位改革的目的在于鞏固事業(yè)單位的公益屬性，這與賦予事業(yè)單位國有資產(chǎn)運用的自并不沖突。

只有建立或承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)制度，才能徹底理順事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理體制和事業(yè)單位產(chǎn)權(quán)制度。

2　應明確法人可以在不中斷主體資格的前提下跨類型轉(zhuǎn)變

事業(yè)單位改革的模式和路徑大致包括：（1）自收自支、企業(yè)化管理的事業(yè)單位轉(zhuǎn)企改制為公司等企業(yè)；（2）事業(yè)單位轉(zhuǎn)制為民辦非企業(yè)單位；（3）事業(yè)單位改制為行政機關；（4）事業(yè)單位吸收社會資本實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)多元化。由此可見，跨類型、甚至跨所有制轉(zhuǎn)換是事業(yè)單位改革的重要方式。

《民法通則》對法人跨類型轉(zhuǎn)換并未做出明確規(guī)定，即便是對于上世紀90年代出現(xiàn)的國有企業(yè)改制，學術(shù)界、行政部門及律師界對于法人能否在不中斷主體資格的前提下，通過轉(zhuǎn)換組織形式、資產(chǎn)及權(quán)益的存在或表現(xiàn)形態(tài)變更為另一類別的主體（即：全民所有制企業(yè)是否可以直接變更為股份制企業(yè)）也莫衷一是。

筆者認為，如果轉(zhuǎn)制單位的法人主體因轉(zhuǎn)制而發(fā)生終止，則出于保護債權(quán)人利益的目的，該轉(zhuǎn)制單位應當履行解散清算程序，這將實際給法人轉(zhuǎn)制劃上句號，同時將使得社會經(jīng)濟關系處于極不穩(wěn)定狀態(tài)。因此，法律應當明確法人可以跨類型轉(zhuǎn)變，法人主體不因轉(zhuǎn)制而終止。只有明確這一法理前提，才能確切回答如下問題：（1）物權(quán)法層面，轉(zhuǎn)制前主體與轉(zhuǎn)制后主體之間是否因轉(zhuǎn)制而發(fā)生財產(chǎn)物權(quán)流轉(zhuǎn)；（2）勞動法層面，轉(zhuǎn)制前主體是否因轉(zhuǎn)制而應向職工承擔解約經(jīng)濟補償責任；（3）商業(yè)組織法層面，是否“凈資產(chǎn)”可以作為商業(yè)組織的出資或開辦資產(chǎn)形式。只有明確這一法理前提，才能進一步解決不同類型法人的登記機關進行登記銜接的問題，從而為實現(xiàn)事業(yè)單位的改革模式掃清操作障礙。

3　改革事業(yè)單位對國有資產(chǎn)的配置、使用及管理體制

依據(jù)《中華人民共和國憲法》、《中華人民共和國物權(quán)法》，國有資產(chǎn)歸全民所有，國務院代表國家行使國有資產(chǎn)的所有權(quán)。依據(jù)財政部《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》，國務院與各級人民政府代表國家行使中央和地方國有資產(chǎn)的管理權(quán)、收益權(quán)、處置權(quán)，并依法授予事業(yè)單位占用。如第1條所述，《民法通則》及《事業(yè)單位管理條例》并未要求事業(yè)單位有獨立的資產(chǎn)，而僅賦予事業(yè)單位占有、使用國有資產(chǎn)的權(quán)力。

在實踐中，前述國有資產(chǎn)授僅使用體制，容易導致國有資產(chǎn)的監(jiān)督管理“虛位化”，實際上多數(shù)事業(yè)單位對其占用的國有資產(chǎn)所擁有的財產(chǎn)權(quán)益，已無異于所有權(quán)，政府對事業(yè)單位國有資產(chǎn)的使用甚至處置幾乎無法直接施加管控，僅能通過事業(yè)單位間接監(jiān)管。而對于大多數(shù)自收自支的事業(yè)單位，由于并不依賴財政撥款維持運轉(zhuǎn)，政府幾乎無從對其國有資產(chǎn)使用進行有效監(jiān)管。另一方面，前述國有資產(chǎn)管理體制也將物權(quán)設置引入誤區(qū)，一個生動的例子是：事業(yè)單位對政府核撥使用或以財政撥付經(jīng)費建造的房屋，是否應該登記在該事業(yè)單位名下；事業(yè)單位是否對登記在其名下的房屋擁有所有權(quán)。而且這些制度與傳統(tǒng)民法物權(quán)理論在一些層面也存在沖突，例如，貨幣作為種類物和一般等價物，其所有權(quán)是隨轉(zhuǎn)移占有而流轉(zhuǎn)的。

針對前述弊端，在建立事業(yè)單位法人財產(chǎn)制度的基礎上，完全可以比照企業(yè)國有資產(chǎn)的監(jiān)管體制，賦予事業(yè)單位對其占用的國有資產(chǎn)的支配權(quán)（實際也就是所有權(quán)），但可限定該等財產(chǎn)的使用、處置均不得抵觸公益性宗旨，并可對事業(yè)單位擁有的國有企業(yè)或其他事業(yè)單位國有產(chǎn)權(quán)的活動設置必要的審核制度。對于由財政撥付經(jīng)費的事業(yè)單位而言，其開業(yè)時獲得的初始國有資產(chǎn)可列作開辦資金（出資額），而后續(xù)撥付的事業(yè)經(jīng)費可以考慮按照“收支兩條線”作債務或往來處理，對于專項撥付也可列作增加開辦資金（增資）。

4　明晰事業(yè)單位產(chǎn)權(quán)制度

這是目前事業(yè)單位改革頂層制度設計的核心命題?，F(xiàn)行法律尚未明確肯定，也未明確否認事業(yè)單位是否存在產(chǎn)權(quán)。政府在實踐中對這一問題的認知和監(jiān)管立場也不完全一致；而多數(shù)國有企業(yè)則認可事業(yè)單位存在產(chǎn)權(quán)概念，例如，國有企業(yè)舉辦的職工醫(yī)院，通常被記為國有企業(yè)的長期投資，并納入報表合并范圍。

如第3條所述，在建立或承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)的基礎上，且在事業(yè)單位取得國有資產(chǎn)所有權(quán)的基礎上，政府由事業(yè)單位國有資產(chǎn)的直接所有者代表成為事業(yè)單位開辦資金的出資人，政府擁有的國有資產(chǎn)形態(tài)也自然轉(zhuǎn)變?yōu)閷κ聵I(yè)單位法人的產(chǎn)權(quán)（所有者權(quán)益），即形成政府擁有事業(yè)單位，事業(yè)單位擁有國有資產(chǎn)并運用國有資產(chǎn)從事公益事業(yè)的國有資產(chǎn)分布格局。這實際上更有利于改變政府審視事業(yè)單位國有資產(chǎn)價值的視角，同時改變政府在事業(yè)單位國有資產(chǎn)監(jiān)管體系的角色，重新樹立一個公益資產(chǎn)價值參照系，真正實現(xiàn)事業(yè)單位國有資產(chǎn)運用方向由“養(yǎng)人”到“辦事”，真正實現(xiàn)“管辦分開”。

如第2條所述，事業(yè)單位改制模式多數(shù)涉及不同類型的法人主體之間的轉(zhuǎn)換，如果不承認事業(yè)單位存在產(chǎn)權(quán)概念，也就不存在事業(yè)單位產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓或重組的改革路徑，不存在事業(yè)單位吸收社會資本形成多元化產(chǎn)權(quán)格局的模式。這將對目前的事業(yè)單位改革憑添障礙。

另外，在建立或承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)的基礎上，需要改革目前事業(yè)單位國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記制度，建立事業(yè)單位物權(quán)登記制度。

5　改革事業(yè)單位會計制度

目前事業(yè)單位舉辦人（通常是政府）對事業(yè)單位法人財產(chǎn)價值核定采取的辦法是，事業(yè)單位凈資產(chǎn)每增加一定比例，即在事業(yè)單位登記管理部門辦理事業(yè)單位開辦資金增加的變更登記，同時辦理事業(yè)單位國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變更登記。而依據(jù)目前的事業(yè)單位會計制度，事業(yè)單位是不核算固定資產(chǎn)折舊的，這不利于政府（舉辦人）恰當評估事業(yè)單位資產(chǎn)配置和運用效率以及資產(chǎn)的客觀價值。一旦承認事業(yè)單位法人財產(chǎn)權(quán)，則事業(yè)單位會計準則也應朝著企業(yè)會計準則靠攏（無非損益核算方面，仍保持“收入”、“支出”、“結(jié)余”）。

6　改革事業(yè)單位資產(chǎn)保全制度