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[摘要]受我國(guó)現(xiàn)實(shí)國(guó)情約束，國(guó)有企業(yè)在組織結(jié)構(gòu)、管理模式和日常經(jīng)營(yíng)等方面存在一些自身的特點(diǎn)，導(dǎo)致在內(nèi)部控制的實(shí)施過(guò)程中，較為普遍地產(chǎn)生了諸多有別于一般企業(yè)的特殊問(wèn)題。本文在深入分析了所有者缺位導(dǎo)致的常見(jiàn)問(wèn)題的基礎(chǔ)上，從法人治理結(jié)構(gòu)、組織關(guān)系、人員管理和內(nèi)部監(jiān)督等方面提出了建立健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的相關(guān)建議。

[關(guān)鍵詞]國(guó)有企業(yè)；內(nèi)部控制；問(wèn)題；建議

內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的一項(xiàng)重要手段，是企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的重要舉措，在企業(yè)發(fā)展中具有十分重要的作用。近幾年。美國(guó)的安然、世通事件以及國(guó)內(nèi)的中航油、三九集團(tuán)等事件的發(fā)生，都暴露出當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制仍存在著重大缺陷，其所造成的后果給國(guó)內(nèi)外政府和企業(yè)帶來(lái)了巨大的震動(dòng)。此后，許多國(guó)家開(kāi)始通過(guò)立法強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的監(jiān)管。我國(guó)企業(yè)界以及有關(guān)政府部門也日益重視企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)和貫徹、實(shí)施。在我國(guó)，國(guó)有企業(yè)仍居于主導(dǎo)地位。由于國(guó)有企業(yè)在管理模式、組織體系等方面存在一些自身的特點(diǎn)。因此在內(nèi)部控制的實(shí)踐中也出現(xiàn)了許多不同于一般企業(yè)的特殊問(wèn)題。本文在研究分析此類問(wèn)題的基礎(chǔ)上，提出建立健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的相關(guān)建議。

一、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的特殊問(wèn)題

(一)所有者缺位導(dǎo)致監(jiān)管不力

國(guó)有企業(yè)是由政府代表全體人民履行所有者職責(zé)的企業(yè)。由于我國(guó)國(guó)有企業(yè)規(guī)模龐大、數(shù)量眾多，加上政府本身的身份和能力限制，政府很難像普通的股東一樣來(lái)管理和監(jiān)督國(guó)有企業(yè)，大多是通過(guò)授權(quán)經(jīng)營(yíng)的方式，把部分股東權(quán)力交給企業(yè)經(jīng)理人員。這就造成企業(yè)管理者的剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)膨脹。所有者權(quán)利得不到體現(xiàn)，形成企業(yè)內(nèi)部人控制和監(jiān)管不力的局面。

從企業(yè)一方來(lái)說(shuō)，由于所有者是政府，因而經(jīng)理人員往往對(duì)責(zé)、權(quán)、利認(rèn)識(shí)不夠，忽視經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，在企業(yè)決策時(shí)好大喜功。不夠慎重，對(duì)經(jīng)營(yíng)失敗的后果寄希望于政府資源的支持。最終造成企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)頻發(fā)和難以管控的局面。

(二)治理結(jié)構(gòu)復(fù)雜。職責(zé)不清

國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)有著復(fù)雜的治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)部控制體系如何與這種復(fù)雜的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)結(jié)合才能有效，決策層、管理層和監(jiān)督者的角色與責(zé)任如何界定，都是內(nèi)控體系建設(shè)和運(yùn)行的關(guān)鍵問(wèn)題所在。

在規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)中，應(yīng)由股東大會(huì)選舉董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)。再由董事會(huì)選聘經(jīng)理層來(lái)管理企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)事務(wù)，經(jīng)理層對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，監(jiān)事會(huì)對(duì)董事、經(jīng)理層進(jìn)行監(jiān)督，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)向股東大會(huì)負(fù)責(zé)。在國(guó)有企業(yè)中，由于董事長(zhǎng)是公司的“一把手”。部分公司的董事長(zhǎng)同時(shí)兼任總經(jīng)理，董事會(huì)成員與管理層班子高度重疊，董事會(huì)表決往往成為象征性的程序，董事會(huì)對(duì)經(jīng)理層行為的監(jiān)督作用嚴(yán)重弱化，使得經(jīng)理層的權(quán)力失去了有效的制衡、監(jiān)督，造成嚴(yán)重的內(nèi)部人控制。同樣地，由于董事會(huì)權(quán)力過(guò)大，雖然名義上董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)都由股東大會(huì)選舉產(chǎn)生，兩者地位平等，但在實(shí)際運(yùn)作過(guò)程中。監(jiān)事會(huì)的地位低于董事會(huì)，造成監(jiān)事會(huì)往往被董事會(huì)和經(jīng)理層控制。其工作處于被動(dòng)狀態(tài)，獨(dú)立性無(wú)法保證。職能不能正常發(fā)揮，難以對(duì)董事會(huì)和經(jīng)理層進(jìn)行有效的監(jiān)督。這些現(xiàn)象體現(xiàn)出我國(guó)國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)治理結(jié)構(gòu)普遍不完善，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層之間的制衡機(jī)制還有待健全。

(三)管理方式落后，人員素質(zhì)較低

與規(guī)范的現(xiàn)代企業(yè)管理方式相比，很多國(guó)有企業(yè)在管理上還是按習(xí)慣辦事，以“人治”為主。主觀決策在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中還占有不小的席位。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的家長(zhǎng)制作風(fēng)仍然存在，并且不受規(guī)章約束，組織中還存在小派系?？茖W(xué)的流程化管理沒(méi)有受到應(yīng)有的重視。企業(yè)中流程體系不規(guī)范、不完善，管理體系也不健全。缺乏專門的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)和人員，體制漏洞很多。管理流程難以滿足企業(yè)發(fā)展的需要。

管理人員的道德操守、職業(yè)水準(zhǔn)、管理哲學(xué)與管理風(fēng)格對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的效率和效果有著十分深遠(yuǎn)的影響。當(dāng)前。由于經(jīng)理人市場(chǎng)還沒(méi)有形成，大部分企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)還是沿用政府官員的選拔、任用、考核方式，在能力上不一定能勝任企業(yè)管理工作，同時(shí)，還存在著只注重任期內(nèi)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的短期行為。在道德操守方面。國(guó)企的部分領(lǐng)導(dǎo)人由于資本市場(chǎng)業(yè)績(jī)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的考核壓力，具有收入調(diào)整及財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的沖動(dòng)；部分領(lǐng)導(dǎo)人為了追求快速發(fā)展和高效益，忽視經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，并向國(guó)家轉(zhuǎn)嫁損失；部分領(lǐng)導(dǎo)人為了維護(hù)個(gè)人權(quán)威而抵制內(nèi)控制度建設(shè)，或者根本不遵循內(nèi)控制度等。

員工素質(zhì)也是企業(yè)重要的內(nèi)部控制環(huán)境因素。由于歷史原因和當(dāng)前人事制度的缺陷，國(guó)有企業(yè)存在“家族式”管理和任人唯親的現(xiàn)象，導(dǎo)致員工整體素質(zhì)不高，尤其缺乏具有內(nèi)控方面業(yè)務(wù)知識(shí)和職業(yè)水平的專門人才，不利于內(nèi)控制度的建設(shè)和發(fā)展。同時(shí)，人情關(guān)系也擾亂了正常的決策程序。造成制度失效等后果。

(四)內(nèi)控制度流于形式，執(zhí)行力度差

內(nèi)部控制重在執(zhí)行。當(dāng)前，大多數(shù)國(guó)有企業(yè)都會(huì)按照政府的監(jiān)管要求和本單位的具體情況制定一系列相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，設(shè)立相應(yīng)的職能部門，甚至嚴(yán)格地逐級(jí)、逐層地制定控制環(huán)節(jié)和控制點(diǎn)，將內(nèi)部控制從文字上和形式上做到位了。但由于內(nèi)控體系的建設(shè)和運(yùn)行會(huì)帶來(lái)部門、人員和職能等的變革，觸動(dòng)部分人的利益。導(dǎo)致內(nèi)控制度在設(shè)計(jì)和執(zhí)行中受到了較大抵觸。同時(shí)，由于管理層對(duì)內(nèi)控制度的認(rèn)識(shí)水平不一、重視程度不同，加上治理結(jié)構(gòu)不完善導(dǎo)致內(nèi)控監(jiān)督不到位等問(wèn)題的存在，使得許多決策和經(jīng)營(yíng)過(guò)程并未完全按照制度行事，造成有章不循、有制度不依、處罰不嚴(yán)、內(nèi)控弱化的局面，內(nèi)控制度流于形式。難以落到實(shí)處。

(五)外部監(jiān)督乏力

雖然我國(guó)已形成了包括政府監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督在內(nèi)的企業(yè)外部監(jiān)督體系，但監(jiān)督效果卻不盡人意。其主要原因一是各種監(jiān)督的功能交叉、標(biāo)準(zhǔn)不一，加之分散管理、缺乏溝通，未能形成有效的合力；二是有的監(jiān)督?jīng)]有按照設(shè)定的目標(biāo)進(jìn)行，監(jiān)督弱化問(wèn)題嚴(yán)重，對(duì)內(nèi)部控制問(wèn)題更是不報(bào)告、不追究；三是會(huì)計(jì)師事務(wù)所不規(guī)范的執(zhí)業(yè)環(huán)境和不正當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)，使得中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用并沒(méi)有發(fā)揮出來(lái)。

二、強(qiáng)化國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的若干建議

針對(duì)以上國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的特殊問(wèn)題，在國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)以及貫徹實(shí)施方面。筆者認(rèn)為，以下幾方面值得考慮。

(一)規(guī)范和完善法人治理結(jié)構(gòu)

規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)為內(nèi)部控制體系的構(gòu)建提供了基本的組織框架。在國(guó)有企業(yè)內(nèi)部完善法人治理結(jié)構(gòu)必須做到職責(zé)清晰、相互制衡，要明確股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的職責(zé)，使決策系統(tǒng)、管理系統(tǒng)和監(jiān)督系統(tǒng)各司其職、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡。

1、要加強(qiáng)股東對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)的監(jiān)督作用，避免“內(nèi)部人控制”。2、要保持董事會(huì)的獨(dú)立性，強(qiáng)化董事會(huì)職能。在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備方面。要做到董事會(huì)成員與經(jīng)理層班子分開(kāi)，董事長(zhǎng)與總經(jīng)理分設(shè)，避免人員重疊和監(jiān)督弱化現(xiàn)象。3、要加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)建設(shè)，完善企業(yè)內(nèi)部的管理監(jiān)督機(jī)制。國(guó)有企業(yè)可以調(diào)整監(jiān)事會(huì)人員的構(gòu)成，由所有者代表、政府專門機(jī)構(gòu)、社會(huì)中介組織和職工個(gè)人代表組成監(jiān)事會(huì)，監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理班子的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和管理水平，監(jiān)督其執(zhí)行國(guó)家經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、維護(hù)國(guó)家權(quán)益的情況，檢查和了解企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告、盈利水平、經(jīng)營(yíng)方針和重大經(jīng)營(yíng)決策的情況等。

(二)理順企業(yè)內(nèi)部組織的關(guān)系

針對(duì)國(guó)有企業(yè)在組織結(jié)構(gòu)上存在的特殊問(wèn)題，需要健全國(guó)企的管理體制。合理設(shè)置管理層次，企業(yè)結(jié)構(gòu)一般應(yīng)控制在三層以內(nèi)。以加強(qiáng)管理力度和提高工作效率。集團(tuán)層次應(yīng)建立完善的信息披露、關(guān)聯(lián)交易預(yù)警、對(duì)外擔(dān)保、重大投資決策等制度，并通過(guò)外派高管及產(chǎn)權(quán)代表、內(nèi)控審計(jì)、業(yè)績(jī)考核、制度化流程、信息匯報(bào)與管理等方式加強(qiáng)對(duì)下屬企業(yè)的管控。在內(nèi)控體系建設(shè)上，應(yīng)強(qiáng)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)化和集中化管理。加強(qiáng)集團(tuán)層次的主導(dǎo)作用。建立由集團(tuán)自上而下的企業(yè)內(nèi)控政策與程序，形成集團(tuán)統(tǒng)一的內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)控手冊(cè)，下屬分支機(jī)構(gòu)執(zhí)行。同時(shí)，要明確集團(tuán)層次及下屬單位在內(nèi)部控制中的職責(zé)定位，界定內(nèi)控綜合部門與專業(yè)部門之間的職責(zé)劃分。

(三)提升員工素質(zhì)。強(qiáng)化管理水平

在人力資源管理方面，要改變行政任命、“任人唯親”的干部任免方式，摒棄官僚作風(fēng)，建立一整套國(guó)有企業(yè)干部任命和權(quán)力牽制機(jī)制，避免最高領(lǐng)導(dǎo)的獨(dú)斷專行。在企業(yè)內(nèi)部，要根據(jù)充分競(jìng)爭(zhēng)、優(yōu)勝劣汰的原則，形成任人唯賢的用人機(jī)制。為企業(yè)的發(fā)展和壯大配置合格的人才。同時(shí)。要注重提高員工素質(zhì)，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)員工特別是會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育，以提高其工作能力，減少技術(shù)錯(cuò)誤。另外，要對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)道德教育培訓(xùn)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員自我約束能力，為企業(yè)內(nèi)部控制打下良好基礎(chǔ)。

(四)加強(qiáng)監(jiān)督，確保內(nèi)部控制制度有效執(zhí)行

對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的監(jiān)督，可以分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督兩個(gè)層次。內(nèi)部監(jiān)督可以借助內(nèi)部審計(jì)來(lái)完成。針對(duì)國(guó)有企業(yè)中內(nèi)部審計(jì)職能受限的情況，應(yīng)調(diào)整審計(jì)部門的設(shè)置，使企業(yè)審計(jì)部的地位高于其他職能部門，在業(yè)務(wù)上直接對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)并向其報(bào)告工作，這種組織形式有利于內(nèi)部審計(jì)作用的充分發(fā)揮。同時(shí)，還要轉(zhuǎn)變內(nèi)審職能，拓寬內(nèi)審領(lǐng)域，規(guī)范審計(jì)行為，使內(nèi)審從傳統(tǒng)的查錯(cuò)防弊型轉(zhuǎn)向現(xiàn)代的評(píng)價(jià)、服務(wù)和監(jiān)控型；要努力改進(jìn)內(nèi)審方式，由原來(lái)的事后審計(jì)為主轉(zhuǎn)向以事中審計(jì)和事前審計(jì)為主，以切實(shí)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理的全過(guò)程、全方位的監(jiān)督和評(píng)價(jià)，并要從單位實(shí)際出發(fā)。突出決策審計(jì)、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、內(nèi)部控制制度審計(jì)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等。

外部監(jiān)督可以聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)來(lái)完成。目前，在美國(guó)上市的公眾公司，根據(jù)《薩班斯——奧克斯雷法案》的要求，需要向投資者公開(kāi)披露本公司對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，并且需要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司內(nèi)部控制情況進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。目前，我國(guó)也應(yīng)進(jìn)行類似的立法，要求國(guó)內(nèi)企業(yè)評(píng)價(jià)自身的內(nèi)部控制情況，并經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制的外部監(jiān)督