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摘要會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式直接影響著制定出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量。按制定機(jī)構(gòu)劃分，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式可分為政府管制模式、民間職業(yè)團(tuán)體制定模式及民間制定結(jié)合政府監(jiān)管的混合制定模式。在分析比較三種制定模式的基礎(chǔ)上對(duì)我國目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式存在的問題做一分析。

關(guān)鍵詞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式比較

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及其運(yùn)行機(jī)制、制定程序及方法等和準(zhǔn)則制定相關(guān)的所有要素相互結(jié)合就構(gòu)成了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式。不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的特點(diǎn)直接影響著制定出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量。完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式才能制定出公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。世界各國由于自己的政治、經(jīng)濟(jì)、法律及文化背景不同，所采取的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式也有所不同。而一國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式也并非一成不變，隨著經(jīng)驗(yàn)的積累、會(huì)計(jì)環(huán)境的變化及國際間的相互交流借鑒，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式也將會(huì)得到不斷改進(jìn)。本文試圖通過比較幾種主要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，對(duì)我國目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的合理性做一探討。

1幾種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的比較

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式按制定機(jī)構(gòu)性質(zhì)，可分為政府管制模式、民間職業(yè)團(tuán)體制定模式及民間制定結(jié)合政府監(jiān)管的混合制定模式。各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定選擇不同的制定機(jī)構(gòu)，有其自身的歷史淵源和理論依據(jù)。

1.1政府管制模式

政府管制模式是由政府職能部門直接統(tǒng)一制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在這種模式下，政府對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定擁有直接的制定或干預(yù)權(quán)。法國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定就采用這種模式。這一模式的主要好處有：①具有較強(qiáng)的權(quán)威性、較大的強(qiáng)制性和約束力。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也構(gòu)成了政府規(guī)章制度的組成部分，企業(yè)必須無條件遵守。②對(duì)于有爭(zhēng)議的會(huì)計(jì)問題解決比較容易，同時(shí)也保證了會(huì)計(jì)信息的可比性。借助于政府的權(quán)威，它對(duì)于有爭(zhēng)議的會(huì)計(jì)問題具有最終的裁決權(quán)，這樣使?fàn)幾h的解決變得較為容易。同時(shí)，由官方統(tǒng)一規(guī)范也保證了會(huì)計(jì)信息的可比性。③有利于提高政府的行政管理效率，有利于國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策的貫徹落實(shí)。

當(dāng)然，政府管制模式也存在一些缺陷：①可能會(huì)影響制定出的準(zhǔn)則的公正性。政府作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的最主要影響者，難免會(huì)傾向于制定有利于國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，未能公正的對(duì)待其他利益相關(guān)者，滿足他們的要求。②可能存在經(jīng)費(fèi)不足的風(fēng)險(xiǎn)。政府部門在準(zhǔn)則制定方面的預(yù)算撥款是有限的，從而影響到準(zhǔn)則制定過程中實(shí)行充分、必要的程序，也難以吸引到一流的專業(yè)人才，進(jìn)而影響到準(zhǔn)則制定的質(zhì)量。③會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過于統(tǒng)一易形成僵化的教條，缺乏靈活性，也妨礙了企業(yè)在實(shí)踐過程中的創(chuàng)新。

1.2民間職業(yè)團(tuán)體制定模式

民間職業(yè)團(tuán)體制定模式是由獨(dú)立的民間準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)來制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在這種模式下，制定機(jī)構(gòu)的資金來源及制定人員都來自會(huì)計(jì)職業(yè)界。這種模式能否推行與一個(gè)國家會(huì)計(jì)行業(yè)的職業(yè)化水平密切相關(guān)。職業(yè)化水平高、會(huì)計(jì)職業(yè)市場(chǎng)發(fā)展成熟的國家更適合這種模式。英國和加拿大都是采用這種準(zhǔn)則制定模式。

這種模式的優(yōu)點(diǎn)在于：可以節(jié)約政府的準(zhǔn)則制定成本，同時(shí)又能吸引大量?jī)?yōu)秀的專家加入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要充分的基礎(chǔ)研究、廣泛的調(diào)查和征求意見，這個(gè)過程的開支是相當(dāng)高的。而民間制定機(jī)構(gòu)日常所須經(jīng)費(fèi)由各大公司資助，不須政府投入；有可能最大限度地提高準(zhǔn)則的技術(shù)性，保證其科學(xué)合理。大量專家在沒有政治干預(yù)的情況下更能制定出最代表會(huì)計(jì)技術(shù)要求的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；制定出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能代表公眾利益。這是評(píng)價(jià)一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式合理與否的主要標(biāo)準(zhǔn)。獨(dú)立民間機(jī)構(gòu)能迅速聽取、吸收社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見和建議，較好地代表社會(huì)各階層利益，制定出來的準(zhǔn)則也最有可能是公正合理的。

當(dāng)然，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)化水平偏低的國家，無論是會(huì)計(jì)行業(yè)的自我管制能力，還是會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力都不很成熟。如果缺乏政府強(qiáng)制力量干預(yù)，民間機(jī)構(gòu)可能會(huì)在自身職業(yè)化水平不高的情況下盲目制定準(zhǔn)則。

1.3民間制定結(jié)合政府監(jiān)管的混合模式

混合模式由獨(dú)立的民間機(jī)構(gòu)來負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，但政府有關(guān)部門保留了監(jiān)督和否決權(quán)。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式就是這方面的一個(gè)典型例子。這種制定模式吸收了前面兩種模式的優(yōu)點(diǎn)。在這種模式下，制定機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)充足，更具創(chuàng)新和發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)力。政府可以更有效地輔助和監(jiān)督準(zhǔn)則的制定和實(shí)施。當(dāng)然，美國的混合模式的運(yùn)行結(jié)果表明，政府經(jīng)常干涉準(zhǔn)則的制定導(dǎo)致政府和民間機(jī)構(gòu)發(fā)生摩擦。民間機(jī)構(gòu)的準(zhǔn)則制定工作也無法真正獨(dú)立，美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也就無法避免的帶上了官方利益和其他游說集團(tuán)的利益。

2對(duì)中國準(zhǔn)則制定模式的分析評(píng)價(jià)

不同類型的準(zhǔn)則制定模式各有利弊，關(guān)鍵在于適合各國情況。一國采取哪種類型的準(zhǔn)則制定模式取決于本國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治體制、歷史因素等，還必須考慮會(huì)計(jì)職業(yè)界的成熟狀況。就我國而言，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是財(cái)政部會(huì)計(jì)司，這是典型的政府機(jī)構(gòu)。會(huì)計(jì)司內(nèi)設(shè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組專門負(fù)責(zé)我國準(zhǔn)則的研究、規(guī)劃和起草工作。它的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主要活動(dòng)都需經(jīng)得財(cái)政部高層的批準(zhǔn)和認(rèn)可。我國目前采取的準(zhǔn)則制定模式是典型的政府管制模式。

總體上說，結(jié)合我國的經(jīng)濟(jì)政治環(huán)境、歷史因素及會(huì)計(jì)職業(yè)界的情況而言，現(xiàn)有的模式是適合中國國情的。美國、英國模式的產(chǎn)生和發(fā)展與他們賴以存在的會(huì)計(jì)環(huán)境息息相關(guān)，他們的模式確有許多優(yōu)點(diǎn)，但和中國的影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主要環(huán)境因素都不相適應(yīng)。我國目前的政府管制模式是適應(yīng)中國的經(jīng)濟(jì)政治環(huán)境、歷史因素和中國目前的會(huì)計(jì)職業(yè)界的發(fā)展水平而形成的。隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的不斷提高，證券市場(chǎng)的快速發(fā)展，這一模式在運(yùn)行過程中確實(shí)出現(xiàn)了一些問題，但我們目前需要做的不應(yīng)該是重建一個(gè)新的模式，而是如何完善現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，以制定出滿足市場(chǎng)需要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此，下面兩個(gè)問題也許是應(yīng)該著重考慮的：

2.1準(zhǔn)則制定人員應(yīng)有廣泛的代表性

準(zhǔn)則制定人員是準(zhǔn)則制定的核心，是準(zhǔn)則制定過程中博弈的直接參與者，其具有廣泛代表性是博弈充分的保證。另外，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定除具有技術(shù)性問題，還有各方面利益的協(xié)調(diào)問題。而我國目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定人員只包含政府官員和理論界代表，沒有企業(yè)界等一些相關(guān)利益集團(tuán)代表參與，在制定準(zhǔn)則時(shí)就無法考慮到企業(yè)等各個(gè)利益集團(tuán)之間的利益并進(jìn)行協(xié)調(diào)。這就導(dǎo)致準(zhǔn)則制定出來后企業(yè)在會(huì)計(jì)處理時(shí)也不一定按照準(zhǔn)則要求去做。美英等國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)中，準(zhǔn)則制定人員來自會(huì)計(jì)職業(yè)界、企業(yè)界、證券交易所、專業(yè)研究機(jī)構(gòu)、政府、投資人等各個(gè)方面，這是制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的保證。

2.2準(zhǔn)則的制定程序應(yīng)更加有效

科學(xué)的準(zhǔn)則制定程序是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定能夠充分博弈的保證。就目前我國的準(zhǔn)則制定程序而言，有以下兩方面是值得改進(jìn)的：

(1)增加準(zhǔn)則制定的公開性。目前我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基本上是不公開的，導(dǎo)致有關(guān)的利益集團(tuán)對(duì)當(dāng)前在制定什么準(zhǔn)則、是什么內(nèi)容不了解，當(dāng)然也就無法在事先對(duì)將要制定的準(zhǔn)則施加自己的影響。

(2)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在征求意見階段應(yīng)廣泛征求各方面意見，包括專家及企業(yè)界人士。目前我國準(zhǔn)則制定在此階段只是流于形式，并沒有真正達(dá)到征求意見的目的。當(dāng)然，準(zhǔn)則制定人員代表的廣泛性確實(shí)可以在事前考慮協(xié)調(diào)好一些相關(guān)利益集團(tuán)的利益，但他們畢竟不能完全充分的考慮到各方面的利益，此時(shí)，就需要廣大利益集團(tuán)特別是企業(yè)界的參與。畢竟，準(zhǔn)則是由企業(yè)運(yùn)用，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果也由企業(yè)承擔(dān)。如果企業(yè)沒有能力承擔(dān)一項(xiàng)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，那么這項(xiàng)準(zhǔn)則是不可能在企業(yè)得到很好實(shí)施的。所以，廣泛有效地征求各方面特別是企業(yè)界的意見，對(duì)于制定出公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則后能被企業(yè)真正接受運(yùn)用是必要的。

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