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合伙企業(yè)適用的會計(jì)制度范文第1篇

【關(guān)鍵詞】 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則； 范圍界定； 稅法協(xié)調(diào)

2011年6月18日，工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計(jì)局、國家發(fā)展和改革委員會、財(cái)政部四部委聯(lián)合印發(fā)了《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，執(zhí)行新的企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)，同時廢止了四部委在原2003年頒布的企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)。2011年10月18日財(cái)政部制定并《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，同時鼓勵小企業(yè)提前執(zhí)行。在這一良好的政策環(huán)境下，研究小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施更具有實(shí)踐意義。

一、小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定與實(shí)施的必要性

我國的小企業(yè)會計(jì)并不是缺少標(biāo)準(zhǔn)，財(cái)政部早就意識到了小企業(yè)會計(jì)的核算特點(diǎn)有別于大中型企業(yè)，并于2004年6月正式頒布，2005年1月1日開始實(shí)施了《小企業(yè)會計(jì)制度》，但是制度實(shí)施直至今日，效果仍然不甚理想。

造成該制度執(zhí)行情況不理想的原因有很多，諸如小企業(yè)財(cái)會人才匱乏；制度轉(zhuǎn)換不具有強(qiáng)制性；小企業(yè)本身缺乏執(zhí)行的內(nèi)在動力；稅務(wù)部門的低關(guān)注度使執(zhí)行動力不足；制度本身的不完善影響實(shí)施等。

然而伴隨著與國際會計(jì)準(zhǔn)則的逐步趨同，我國在2006年頒布，2007年開始在上市公司實(shí)施的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》簡稱新準(zhǔn)則，截至2011年底已經(jīng)在不僅限于上市公司的全國大中型企業(yè)逐步運(yùn)行平穩(wěn)，同時針對準(zhǔn)則運(yùn)行中的調(diào)整問題，每年以解釋公告的形式逐步完善，可以說對于大中型企業(yè)的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)進(jìn)入了一個良好的運(yùn)行平臺，而與之對應(yīng)的小企業(yè)則不然，會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行相對滯后，不能很好的為規(guī)范小企業(yè)的會計(jì)行為提供服務(wù)。

小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行現(xiàn)狀與我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展是不相符合的。以天津?yàn)槔?，天津市隨著濱海新區(qū)的崛起，中小企業(yè)發(fā)展迅速，據(jù)天津市中小企業(yè)促進(jìn)局的統(tǒng)計(jì)，截至2011年2月底，全市中小企業(yè)數(shù)量達(dá)到16.67萬家，占全市企業(yè)總數(shù)的99%以上。中小企業(yè)創(chuàng)造了天津市60%以上的稅收，70%以上的GDP，80%以上的就業(yè)機(jī)會，已經(jīng)成為拉動經(jīng)濟(jì)發(fā)展、促進(jìn)市場繁榮、擴(kuò)大城鄉(xiāng)就業(yè)的重要力量。就是這一在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要力量，它的會計(jì)核算體系還處于非常不規(guī)范的水平。因此如何規(guī)范小企業(yè)的會計(jì)行為，如何保證小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的合理實(shí)施，是目前在大中型企業(yè)會計(jì)規(guī)范國際接軌之后，應(yīng)該重點(diǎn)考慮的問題。

二、我國小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中可能存在的問題分析

小企業(yè)的重要地位逐漸顯現(xiàn)，關(guān)于小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定也一直在研究中，2010年11月4日，財(cái)政部了《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》（征求意見稿），擬在原《小企業(yè)會計(jì)制度》的基礎(chǔ)之上進(jìn)行調(diào)整，借鑒大中型企業(yè)會計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)，以準(zhǔn)則代替制度，并在內(nèi)容和體例上做了修訂。2011年10月18日財(cái)政部制定并《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，同時鼓勵小企業(yè)提前執(zhí)行。此次修訂使得現(xiàn)行《小企業(yè)會計(jì)制度》中存在的若干問題得到了解決，諸如：為小企業(yè)成長為大中型企業(yè)的會計(jì)轉(zhuǎn)換提供了轉(zhuǎn)換方案，但是，經(jīng)過筆者的實(shí)地調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，準(zhǔn)則中仍有以下問題未能很好的得到解決，并因此影響該準(zhǔn)則擬在2013年實(shí)施的執(zhí)行力。

（一）范圍界定進(jìn)一步清晰，但執(zhí)行存在阻礙

小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定和實(shí)施中的首要問題就是確定其適用范圍及其適用性，目前準(zhǔn)則中規(guī)定的適用范圍是在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的、符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)。同時以下三類小企業(yè)除外：1.股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)；2.金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的小企業(yè)；3.企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司和子公司。從適用范圍的表述變化中可以看出，目前對于小企業(yè)的劃型，準(zhǔn)則更偏重采用定量的標(biāo)準(zhǔn)。

目前的準(zhǔn)則中結(jié)合新企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)（2011）解決了原制度和標(biāo)準(zhǔn)模糊的幾個問題：1.個體工商戶的適用問題。原制度下，個體工商戶適用的是個體工商戶會計(jì)制度，這樣使得規(guī)模相似但性質(zhì)不同的企業(yè)不具有信息的可比性。而目前按照四部委企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)（2011）的規(guī)定，個體工商戶可以參照小企業(yè)進(jìn)行，因此小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則也就同樣適用于個體工商戶，從而解決了信息的橫向可比問題。2.個人獨(dú)資及合伙企業(yè)的適用問題。原《小企業(yè)會計(jì)制度》明確規(guī)定，適用范圍中不包括個人獨(dú)資及合伙企業(yè)。這使得這兩種企業(yè)一度陷入比個體工商戶更尷尬的境地，即無適用的會計(jì)準(zhǔn)則或制度。小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則（2011）解決了這一問題，使得新的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則同樣適用這兩種企業(yè)，從而進(jìn)一步完善信息的可比性問題。

雖然新標(biāo)準(zhǔn)給小企業(yè)提供了更為合理的界定，但是仍有些問題值得進(jìn)一步探討：1.范圍不明確只是小企業(yè)不執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)制度》的一部分原因，正如前面分析的，一些企業(yè)出于轉(zhuǎn)換成本所帶來的短期利益受損考慮或者會計(jì)人員的行為慣性等原因，加之新準(zhǔn)則仍沒有強(qiáng)制執(zhí)行的要求，可能仍不能啟用新的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。這樣使得新準(zhǔn)則的好處仍不會被發(fā)現(xiàn)，政府的規(guī)范努力也會大打折扣。2.目前對小企業(yè)的界定只有上限，即一定規(guī)模以下為小企業(yè)，而小企業(yè)規(guī)模的差異使得其具有的會計(jì)核算能力和核算要求其實(shí)并不相同，統(tǒng)一適用一致的《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》也會加大一些規(guī)模小的小企業(yè)的制度執(zhí)行成本，使得該準(zhǔn)則不能很好的執(zhí)行。

（二）與稅法存在進(jìn)一步協(xié)調(diào)和分離空間

《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》針對原制度本身的缺陷進(jìn)行了一定的修改，簡化了部分核算程序，在對與稅法的協(xié)調(diào)上，基本的態(tài)度是盡量協(xié)調(diào)一致，諸如不要求計(jì)提資產(chǎn)減值；長期股權(quán)投資采用成本法核算；收入確認(rèn)基本采用稅法的確認(rèn)條件和方法等，這樣可以依靠稅務(wù)機(jī)關(guān)的推動力量更好的提高小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行力。

與稅法的協(xié)調(diào)一致，可以簡化企業(yè)會計(jì)的核算，但是筆者認(rèn)為，會計(jì)與稅法出于信息使用目的的不同，并不應(yīng)該完全協(xié)調(diào)一致，更不能為了簡化核算程序而使會計(jì)信息失去相關(guān)性這一基本質(zhì)量特征。

筆者認(rèn)為，小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則有些可以和稅法相協(xié)調(diào)，諸如：1.小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中長期股權(quán)投資采用成本法核算，從而使其收益確認(rèn)相對簡單，同時也使其與稅務(wù)處理相一致。畢竟筆者調(diào)查的小企業(yè)中發(fā)生此業(yè)務(wù)的并不多，而且達(dá)到控制或重大影響的更不多，同時準(zhǔn)則也指出不適用于擁有子公司的企業(yè)。2.收入確認(rèn)基本采用與稅法相同的確認(rèn)條件和方法，這使得核算時降低了對小企業(yè)會計(jì)職業(yè)判斷的要求，使得其提供的信息更加真實(shí)可靠。另外，筆者認(rèn)為關(guān)于固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍和計(jì)提方法上應(yīng)該可以和稅法相協(xié)調(diào)，但目前的準(zhǔn)則并未協(xié)調(diào)該部分。

與此相反，有些準(zhǔn)則中的協(xié)調(diào)筆者是不贊同的，如：不要求資產(chǎn)計(jì)提減值。雖然這種做法可以簡化核算，對于僅以報稅為目的的小企業(yè)比較適用，但是，這一做法，使得會計(jì)僅作為了納稅計(jì)算的工具，有悖于會計(jì)的基本目標(biāo)，同時也不符合會計(jì)信息的相關(guān)性要求。

三、我國小企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施中存在問題的對策分析

（一）適用范圍的階段性構(gòu)思

1.由強(qiáng)制性實(shí)施過渡到自愿進(jìn)行

《小企業(yè)會計(jì)制度》（2005）雖然有其自身的制度缺陷，但是為小企業(yè)的簡化核算做出了嘗試，然而經(jīng)過本文第一部分的分析可以看出，出于轉(zhuǎn)換成本或行為慣性的原因，執(zhí)行情況并不理想。筆者認(rèn)為，既然各部委經(jīng)過22個月的調(diào)研出臺了新的企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)，我們就應(yīng)該聯(lián)合各部門使其得以推廣，會計(jì)方面就是其一。同時，為了避免當(dāng)初制度執(zhí)行的尷尬，筆者認(rèn)為，可以先聯(lián)合各部門強(qiáng)制性的使符合小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。

具體做法是：（1）與工商部門聯(lián)合，在企業(yè)領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照時，根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)劃型，并在營業(yè)執(zhí)照上明確標(biāo)明是否為小企業(yè)。（2）財(cái)政部門與稅務(wù)部門聯(lián)合，使在營業(yè)執(zhí)照上被確定為小企業(yè)的企業(yè)，必須執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》。（3）財(cái)政部門加大對小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的宣傳力度，加大對小企業(yè)會計(jì)人員的培訓(xùn)，輔導(dǎo)其執(zhí)行該準(zhǔn)則。（4）財(cái)政部門結(jié)合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施經(jīng)驗(yàn)，對于小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》當(dāng)中存在的問題，以解釋公告的方式對準(zhǔn)則不斷加以調(diào)整，完善。（5）等到小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)行比較平穩(wěn)之后，可以再使該準(zhǔn)則的實(shí)施由強(qiáng)制轉(zhuǎn)為自愿，即小企業(yè)可以根據(jù)自己的發(fā)展情況自愿選擇是采用小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則還是采用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。

這樣，才可以使政府規(guī)范小企業(yè)會計(jì)核算的努力落到實(shí)處，才能使占我國99%數(shù)量的小企業(yè)在會計(jì)核算方面有真正的提高，為小企業(yè)的國際接軌提供幫助。

2.微型企業(yè)使用簡化版的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則

新企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)（2011）中增設(shè)了微型企業(yè)，同時，新企業(yè)所得稅法（2008）中也有關(guān)于小型微利企業(yè)的所得稅優(yōu)惠，可見各部門開始重視小企業(yè)當(dāng)中的一個群體――微型企業(yè)。筆者認(rèn)為，對于企業(yè)的會計(jì)核算也應(yīng)該在小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中增設(shè)微型企業(yè)的簡化規(guī)定，從而降低微型企業(yè)核算成本，并將其作為扶植微型企業(yè)在會計(jì)方面所作的努力。同時，對于簡化版的內(nèi)容，也可以參考《個體工商戶會計(jì)核算制度》的做法。

（二）小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)與分離相結(jié)合

正如前面所述，小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法提供信息的目標(biāo)并不應(yīng)該完全一致，兩者之間應(yīng)該是協(xié)調(diào)與分離相結(jié)合。

筆者認(rèn)為，在目前小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則已對原制度進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)之上，仍有下述內(nèi)容可以進(jìn)一步協(xié)調(diào)或分離：（1）固定資產(chǎn)的折舊范圍和折舊方法仍可進(jìn)一步與稅法相協(xié)調(diào)。目前準(zhǔn)則當(dāng)中的固定資產(chǎn)不提折舊范圍小于稅法要求，筆者認(rèn)為，這一點(diǎn)可以與稅法相統(tǒng)一，從而減少納稅調(diào)整。（2）不能完全取消資產(chǎn)減值的計(jì)提，對于小企業(yè)的經(jīng)常性資產(chǎn)，諸如應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)等不能完全遵從稅法規(guī)定，為了使小企業(yè)會計(jì)信息提供的更加真實(shí)可靠，符合相關(guān)性要求，應(yīng)該對上述資產(chǎn)規(guī)定易于操作的減值計(jì)提方法。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 財(cái)政部.小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則［S］.2011.

［2］ 財(cái)政部會計(jì)司.關(guān)于征求《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》意見的函［S］.2010.

合伙企業(yè)適用的會計(jì)制度范文第2篇

(一)企業(yè)稅收籌劃的概念

稅收籌劃是指納稅人為達(dá)到減輕或延遲稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險的目的，在不違反國家現(xiàn)行稅法的前提下，對企業(yè)的投資、經(jīng)營、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動進(jìn)行事先安排和籌劃的過程。

分析上述概念，稅收籌劃包含了兩個含義：

一是稅收籌劃必須同時達(dá)到減輕或延遲稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險。否則，稅收籌劃就是不成功的；二是所有稅收籌劃的手段必須在不違反國家現(xiàn)行稅法的前提下進(jìn)行，否則，稅收籌劃也是失敗的。

（二）企業(yè)稅收籌劃的意義

1.稅收籌劃有助于提高納稅人的納稅意識，實(shí)現(xiàn)納稅人財(cái)務(wù)利益最大化。企業(yè)為了進(jìn)行稅收籌劃，必須對稅法和有關(guān)稅收優(yōu)惠政策加深學(xué)習(xí)和研究，對企業(yè)具體業(yè)務(wù)進(jìn)行合理安排和選擇，從而達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化的目的，這個過程其實(shí)也是納稅人提高納稅意識的過程，同時，企業(yè)敢于面對稅務(wù)機(jī)關(guān)，運(yùn)用國家賦予的權(quán)利，做到主動繳稅，抑制偷逃稅等違法行為。

2.稅收籌劃有助于提高企業(yè)的經(jīng)營管理和會計(jì)管理水平。企業(yè)通過稅收籌劃，可促使其精打細(xì)算，減少不必要的浪費(fèi)，增強(qiáng)預(yù)測、決策能力，從而提高經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)營管理水平。為了進(jìn)行稅收籌劃，就需要建立健全的財(cái)務(wù)會計(jì)制度，規(guī)范財(cái)會管理，建立一支熟知稅法的高素質(zhì)的財(cái)會人員，從而不斷提高企業(yè)會計(jì)管理水平。

3.稅收籌劃有助于優(yōu)化國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和資源的合理配置。企業(yè)根據(jù)稅法中稅基與稅率的差別，根據(jù)稅收的各項(xiàng)優(yōu)惠鼓勵政策，進(jìn)行稅收籌劃，盡管主觀上是為了減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但在客觀上卻是在國家稅收經(jīng)濟(jì)杠桿的作用下，逐步走上了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力合理布局的道路，體現(xiàn)了國家的產(chǎn)業(yè)政策，有助于優(yōu)化國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和資源的合理配置。

4.稅收籌劃有助于改進(jìn)和完善國家稅法及政府稅收政策。稅收籌劃是企業(yè)對國家稅法及政府稅收政策的反饋行為，也是對政府稅收政策的正確性、有效性和國家現(xiàn)行稅法完善性的檢驗(yàn)。國家可以利用企業(yè)的稅收籌劃行為反饋的信息，改進(jìn)和完善國家稅法及政府稅收政策。

二、企業(yè)對外投資的稅收籌劃

（一）投資企業(yè)性質(zhì)的選擇

1.公司與合伙企業(yè)的選擇

我國對公司和合伙企業(yè)實(shí)行不同的納稅規(guī)定。公司的營業(yè)利潤在企業(yè)環(huán)節(jié)課征所得稅，稅后利潤作為股息分配給投資者后，投資者還要繳納個人所得稅（我國是按20%的比例稅率繳納個人所得稅），而合伙企業(yè)則不需要繳納企業(yè)所得稅，只征收各個合伙人分得收益的個人所得稅。因此，投資者對企業(yè)組織形式的不同選擇，其投資收益也將產(chǎn)生差別。案例1：張生準(zhǔn)備獨(dú)資經(jīng)營一家商店，假如張生每年能盈利200000元，該商店如按合伙企業(yè)課征個人所得稅，稅后利潤是200000-（200000×35%-6750）=136750元，設(shè)商店如按公司課征企業(yè)所得稅，稅后利潤為200000-200000×25%=150000元，假設(shè)稅后利潤全部作為股息分配，張生還要繳納個人所得稅150000×20%=30000元，其實(shí)際稅后收益為120000元，與前者比較，多負(fù)擔(dān)所得稅136750-120000=16750元，因此，張生做出了辦合伙企業(yè)（如以個體工商戶的形式設(shè)定），而不組織公司的決策。張生的這一選擇是法律規(guī)定所許可的，在納稅行為未發(fā)生之前進(jìn)行，并達(dá)到了節(jié)稅的效果。

因此，對于規(guī)模不大，管理難度不大的企業(yè)，選擇合伙企業(yè)比較適合。但是，對于規(guī)模龐大，管理水平要求很高的大企業(yè)，因?yàn)槠浠I資難度大，經(jīng)營風(fēng)險大，管理相對困難，如果用合伙企業(yè)組織形式，要想正常健康運(yùn)作比較困難，一般宜用公司的組織形式。

2.設(shè)立子公司或分支機(jī)構(gòu)的選擇

子公司是獨(dú)立的法人實(shí)體，獨(dú)立承擔(dān)納稅義務(wù)，可享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠。如果當(dāng)?shù)氐倪m用稅率比母公司所在地的適用稅率低，子公司積累利潤還可得到遞延納稅的好處。分公司無獨(dú)立法人資格，不能享受當(dāng)?shù)氐膬?yōu)惠政策，但設(shè)立為分公司，有利于總公司整體的稅收籌劃。在稅收籌劃中對于初創(chuàng)階段時間較長，發(fā)生虧損的可能性較大的企業(yè)，一般要設(shè)定為分公司，從而使分公司的虧損能在匯總納稅時沖減總公司的利潤，減輕稅負(fù)。而對于生產(chǎn)走上正軌，產(chǎn)品已打開銷路，企業(yè)可以盈利時，則應(yīng)設(shè)立為子公司，這樣可以享受稅收優(yōu)惠。

對跨國公司而言，可以并用兩種公司組織形式，將其某些附屬機(jī)構(gòu)設(shè)立為子公司，而將另一些設(shè)立為分公司，以達(dá)到最優(yōu)的稅收籌劃效果。

3.一般納稅人與小規(guī)模納稅人的選擇

企業(yè)作為一般納稅人時可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可以使用增值稅發(fā)票，但作為小規(guī)模納稅人時，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，不能開具增值稅發(fā)票，會失去很多客源。通常，具有高附加值，產(chǎn)品增值率高的企業(yè)，當(dāng)它的規(guī)模較小時，宜選擇小規(guī)模納稅人，如果企業(yè)增值率較低，宜選擇一般納稅人。

（二）投資企業(yè)注冊地點(diǎn)的選擇

進(jìn)行跨國投資時，企業(yè)可以選擇國際避稅港，自由港等進(jìn)行公司注冊，如香港是亞洲著名的避稅港，它從第二次世界大戰(zhàn)爆發(fā)后開始征收所得稅，但所得稅的課證實(shí)行單一的地域管轄權(quán)，只對居民和非居民的境內(nèi)所得征稅，稅率一般只為18%左右。進(jìn)行國內(nèi)投資時，首先必須熟悉各地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，如對經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)的稅收優(yōu)惠，沿海開放城市的稅收優(yōu)惠，對西部開發(fā)的稅收優(yōu)惠，對經(jīng)濟(jì)特區(qū)的稅收優(yōu)惠等。一般可選擇能享受稅收優(yōu)惠的地區(qū)注冊登記企業(yè)，這種區(qū)域稅收優(yōu)惠差異，給投資者提供了很好的稅收籌劃機(jī)會。比如，把總公司設(shè)在低稅區(qū)，分公司設(shè)在高稅區(qū)，把分公司在其他地方經(jīng)營的收入歸在總公司名下，合并報表統(tǒng)一納稅，以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的。

（三）投資行業(yè)的選擇

企業(yè)在投資行業(yè)選擇時，要充分考慮稅收因素，國家為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，對不同的投資對象規(guī)定了不同的稅收政策，因此，必須先了解各行各業(yè)的稅收待遇。如企業(yè)從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目（港口碼頭、機(jī)場、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等）的投資經(jīng)營的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。而沒有稅收優(yōu)惠的其他行業(yè)企業(yè)所得稅稅率一般為25%，而且沒有減免稅期。因此，企業(yè)必須精心籌劃投資行業(yè)，節(jié)約企業(yè)稅金支出。

（四）企業(yè)出資方式的籌劃

出資方式可分為：有形資產(chǎn)出資、無形資產(chǎn)出資和現(xiàn)金出資。在投資方式籌劃過程中，企業(yè)通常采用有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)出資，因?yàn)橐杂行钨Y產(chǎn)出資的設(shè)備的折舊額及無形資產(chǎn)的攤銷額可以在稅前扣除，削減了企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額；其次，在變動有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)時，必須進(jìn)行資產(chǎn)評估，評估方法的不同導(dǎo)致高估資產(chǎn)，這樣既可以節(jié)省投資成本，又可以多列折舊及攤銷費(fèi)而減少企業(yè)所得稅。

三、企業(yè)對外籌資的稅收籌劃

（一）籌資利息的稅收籌劃

我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)籌資的利息支出，凡在籌建期間發(fā)生的，計(jì)入開辦費(fèi)，自企業(yè)投產(chǎn)營業(yè)起，按照不短于五年的期限攤銷；在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。其中，與購建固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)有關(guān)的，在資產(chǎn)尚未交付使用或者雖已交付使用，但尚未辦理竣工決算以前，計(jì)入購建資產(chǎn)的價值。財(cái)務(wù)費(fèi)用可以直接沖減當(dāng)期損益，而開辦費(fèi)和固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)價值則須分期攤銷，逐步?jīng)_減當(dāng)期損益。因此，為了實(shí)現(xiàn)稅收籌劃，企業(yè)在控制籌資風(fēng)險的情況下，可以盡量加大籌資的利息支出，盡可能加大籌資利息支出計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的份額，縮短籌建期和資產(chǎn)的購建周期。

（二）權(quán)益資本與債務(wù)資本的選擇

企業(yè)的籌資方式可分為權(quán)益資本籌資方式和債務(wù)資本籌資方式兩大類。選擇不同類別的籌資方式，不僅隱含的財(cái)務(wù)風(fēng)險不同，而且對企業(yè)稅負(fù)的影響也不一樣，從而在很大程度上決定著不同籌資方式的資金成本。因此，減輕企業(yè)稅負(fù)也是企業(yè)籌資決策中必須認(rèn)真考慮的一個重要因素。

權(quán)益資本籌資方式有發(fā)行股票、企業(yè)自我積累等。發(fā)行股票屬于增加權(quán)益資本，優(yōu)點(diǎn)是風(fēng)險小，無固定利息負(fù)擔(dān)等，缺點(diǎn)是其成本為股息，不作為費(fèi)用列支，必須從稅后利潤中支付，稅收負(fù)擔(dān)較重。自我積累方式由于資金的占有和使用融為一體，稅收難以分割或抵消，存在著雙重征稅的問題，稅收負(fù)擔(dān)最重，因而難于進(jìn)行稅收籌劃。

債務(wù)資本的籌資方式有銀行借款、發(fā)行債券、融資租賃（后面再想祥述）等。借款和發(fā)行債券都屬于擴(kuò)大借入資金，借入資金的成本是利息，按稅法規(guī)定可作為財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前列支，其優(yōu)點(diǎn)是資金成本可以減稅，缺點(diǎn)是到期必須還本付息，當(dāng)企業(yè)資不抵債時，有可能要破產(chǎn)清算，風(fēng)險較大。

因此，企業(yè)就面臨著資本結(jié)構(gòu)的選擇，是發(fā)行股票等籌集權(quán)益資本，還是通過舉債的方式籌集債務(wù)資本。下面通過一個案例來進(jìn)行分析說明。

案例3：某集團(tuán)公司下屬子公司準(zhǔn)備投資1000萬元生產(chǎn)一種高新技術(shù)的產(chǎn)品，制定了下面三個籌資方案。三個方案的債務(wù)資本與權(quán)益資本的比例如下，息稅前投資收益率都為25%，債務(wù)成本利潤率都是10%，企業(yè)所得稅率都為25%，那么，其權(quán)益資本投資收益率的計(jì)算結(jié)果如下表1所示。

從上表可知，隨著負(fù)債比例的提高，企業(yè)納所得稅從62.5萬元減為55萬元，再減為45萬元，呈遞減勢，顯示債務(wù)籌資具有節(jié)稅的功能，同時，當(dāng)投資利潤大于負(fù)債成本時，債務(wù)資本在投資中所占的比例越高，對企業(yè)權(quán)益資本越有利。以方案二為例，全部資金的息稅前投資收益率為25%，債務(wù)資本占總資本的30%即300萬元，債務(wù)資本所創(chuàng)造的利潤為75萬元，扣除利息30萬元，加上利息費(fèi)用抵扣利潤可節(jié)約所得稅7.5萬元（30×25%）剩余利潤為52.5萬元，從而提高了權(quán)益資本的投資收益率，其稅后投資收益率達(dá)到23.57%；同理，方案三計(jì)算的稅后投資收益率為45%，兩者都大于無債務(wù)資本的方案一的稅后投資收益率18.75%。

由此可見，當(dāng)企業(yè)息稅前投資收益率高于負(fù)債成本率，由于財(cái)務(wù)杠桿作用，債務(wù)資本的增加可提高權(quán)益資本的收益水平，節(jié)稅效果也越明顯。但是，負(fù)債利息必須到期支付的特點(diǎn)，又導(dǎo)致了債務(wù)籌資可能產(chǎn)生財(cái)務(wù)風(fēng)險，當(dāng)負(fù)債的成本率超過了息稅前投資收益率，權(quán)益資本收益會隨著負(fù)債比例的提高而下降，這顯然是得不償失的。因此，企業(yè)在利用籌資方式進(jìn)行稅收籌劃時，不但要從稅收上考慮，而且要注意企業(yè)收益提高所帶來的風(fēng)險，要充分考慮企業(yè)自身的特點(diǎn)，以及風(fēng)險承受能力，以稅后利潤最大化為目標(biāo)，正確選擇籌資方式。

（三）特殊籌資方式——租賃業(yè)務(wù)的稅收籌劃

租賃業(yè)務(wù)已成為企業(yè)減輕稅負(fù)、籌集資金的重要方式。通過融資租賃，可以使企業(yè)在資金緊張的情況下迅速獲得所需的資產(chǎn)，滿足企業(yè)經(jīng)營的需要，同時，融資租賃的固定資產(chǎn)所提取的折舊費(fèi)（支付的租金不得扣除）可以計(jì)入成本費(fèi)用，減輕稅負(fù)。經(jīng)營性租賃對出租人和承租人都涉及到稅收籌劃問題。對出租人來講，可以充分利用閑置資產(chǎn)，提高總資產(chǎn)收益率，同時，其租金收入（其他業(yè)務(wù)收入）的稅負(fù)一般低于銷售收入（主營業(yè)務(wù)收入）的稅負(fù)；對承租人來講，租金可以作為費(fèi)用在稅前例支，起到節(jié)稅的作用，特別是出租人和承租人同屬一個企業(yè)集團(tuán)時，可以直接、公開地將資產(chǎn)轉(zhuǎn)給另一個企業(yè)，從而達(dá)到轉(zhuǎn)移收入和利潤，減輕企業(yè)集團(tuán)整體稅負(fù)的目的。

案例4：某集團(tuán)公司2007年4月對集團(tuán)內(nèi)部的經(jīng)營情況進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，發(fā)現(xiàn)A企業(yè)今年產(chǎn)銷兩旺，預(yù)計(jì)2007年利潤總額為1000萬元，比上年增長50%；而集團(tuán)內(nèi)部的B企業(yè)卻遇到困境，2007年預(yù)計(jì)利潤總額虧損500萬元，比上年減少40%，A、B企業(yè)的所得稅適用稅率都是33%。考慮到集團(tuán)公司的整體利益，經(jīng)集團(tuán)公司董事會批準(zhǔn)，進(jìn)行如下稅收籌劃：2007年5月，將A企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品與B企業(yè)相似的生產(chǎn)線租賃給B企業(yè)，租賃費(fèi)為50萬元（假設(shè)符合獨(dú)立核算原則，租金水平與出租給第三者的水平相一致），該設(shè)備每年生產(chǎn)產(chǎn)品的利潤為400萬元（則B企業(yè)07年預(yù)計(jì)利潤=-500+400-50=-150萬元），那么，該條生產(chǎn)線的租金A企業(yè)應(yīng)繳營業(yè)稅額=50×5%=2.5萬元，該條生產(chǎn)線的租金A企業(yè)應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加=2.5×（7%+3%）=0.25萬元，該條生產(chǎn)線的租金收入A企業(yè)應(yīng)繳企業(yè)所得稅額=50×33%=16.5萬元，原該條生產(chǎn)線生產(chǎn)產(chǎn)品的利潤應(yīng)繳企業(yè)所得稅=500×33%=165萬元（籌劃后B企業(yè)仍虧損，不用繳），通過稅收籌劃后，集團(tuán)公司獲得的籌劃收益=165-2.5—0.25-16.5=145.75萬元，租賃籌劃后，該集團(tuán)公司的總體籌劃收益為145.75萬元，稅收籌劃的效果很明顯，但由于A、B企業(yè)的產(chǎn)品相似，跟往年相比，租賃后經(jīng)營變化的波動不大，對外影響也不明顯。

四、企業(yè)開展稅收籌劃應(yīng)注意的問題

（一）企業(yè)稅收籌劃必須依法進(jìn)行。所有稅收籌劃的項(xiàng)目都必須符合稅法規(guī)定，符合政府政策導(dǎo)向。

（二）企業(yè)稅收籌劃必須使企業(yè)整體利益最大化。因此，在進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)綜合分析有關(guān)稅務(wù)及稅務(wù)以外的各種利弊得失，分清主次，要達(dá)到稅收籌劃的效益要大于稅收籌劃的成本。

（三）企業(yè)稅收籌劃必須遵守稅法的時效性，注意防范風(fēng)險。由于稅法是會隨著時間而不斷變化的，具有時效性，有些稅收籌劃方法在一定時期是合法的，但在另一時期可能就是違法行為，因此，企業(yè)要做好稅收籌劃工作，就得經(jīng)常注意稅法的變化，而調(diào)整稅收籌劃的方法，以免被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷稅行為而處以重罰，以至得不償失。

（四）企業(yè)稅收籌劃人員必須精通國內(nèi)、國際稅法規(guī)定，具備相當(dāng)?shù)臅?jì)、投資、理財(cái)?shù)确矫娴膶I(yè)知識。

合伙企業(yè)適用的會計(jì)制度范文第3篇

［關(guān)鍵詞］會計(jì)環(huán)境；廣義資本；綜合權(quán)益；綜合資產(chǎn)；財(cái)務(wù)會計(jì)理論新

一、資本范疇的轉(zhuǎn)變：從財(cái)務(wù)資本到廣義資本

與知識經(jīng)濟(jì)、可持續(xù)發(fā)展、“社會生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”等會計(jì)環(huán)境相適應(yīng)，新經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)的資本呈現(xiàn)出一種“泛化”的趨勢，即從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)中的“財(cái)務(wù)資本”轉(zhuǎn)變?yōu)榘ㄘ?cái)務(wù)資本、人力資本、社會資本、組織資本、生態(tài)資本等在內(nèi)的“廣義資本”。

（一）人力資本

斯密在《國民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究》中就明確地論述了知識作為投資結(jié)果（人力資本）的思想，并將所有社會成員后天獲得的有用才能作為固定資本的一部分?！斑@些才能，對于他個人自然是財(cái)產(chǎn)的一部分，對于他所屬的社會，也是財(cái)產(chǎn)的一部分……學(xué)習(xí)的時候，固然要花一筆費(fèi)用。但這種費(fèi)用可以得到償還，并賺取利潤?！保?］1906年費(fèi)雪在《資本的性質(zhì)和收入》中首次提出了人力資本的概念［4］。人力資本的特殊性表現(xiàn)在：(1)人力資本與其所有者的不可分離性。(2)人力資本的流動性，即人力資本隨著其所有者的離開而流動。人力資本在企業(yè)中的作用，主要表現(xiàn)為技術(shù)能力和管理能力。

（二）組織資本

企業(yè)不是生產(chǎn)要素的簡單聚合，而是生產(chǎn)要素的有機(jī)結(jié)合。馬歇爾在其《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》的第四篇“生產(chǎn)要素——土地、勞動、資本和組織”中就提出應(yīng)把組織作為與土地、勞動和資本（貨幣資本）一樣的生產(chǎn)要素?！百Y本大部分是由知識和組織構(gòu)成的?！R是我們最有力的生產(chǎn)動力，它使我們能夠征服自然，并迫使自然滿足我們的欲望。組織則有助于知識……有時把組織分開來算作是一個獨(dú)立的生產(chǎn)要素，似乎最為妥當(dāng)?！保?］管理學(xué)大師德魯克指出：“最簡單的工業(yè)操作也需要第四種要素：有管理的組織。這第四種要素是現(xiàn)代大規(guī)模生產(chǎn)中最重要，同時也是唯一不能被替代的要素?！保?］作為一種生產(chǎn)要素的組織，可稱為組織資本。企業(yè)的組織資本在個體人力資本的基礎(chǔ)上形成，但不是個體人力資本的簡單加總，而是通過組織的長期學(xué)習(xí)和知識共享積累起來的。組織資本為企業(yè)所擁有，一般不隨員工的離開而消失。

（三）社會資本

國家或地區(qū)的社會環(huán)境、企業(yè)與供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織之間的相互信任、企業(yè)的社會關(guān)系網(wǎng)絡(luò)等，也具有資本屬性，即需要進(jìn)行投資，并能產(chǎn)生投資收益。所以，這些都可稱為社會資本馬克思在《資本論》中論述的“社會資本”，是指單個資本周轉(zhuǎn)的總和，與現(xiàn)代企業(yè)理論中使用的“社會資本”是完全不一樣的。。規(guī)范、價值、制度等是企業(yè)社會資本得以產(chǎn)生的歷史文化根源，信任是企業(yè)社會資本的本質(zhì)。

（四）生態(tài)資本

新經(jīng)濟(jì)時代的企業(yè)不僅是謀取自身經(jīng)濟(jì)利益的組織，而且是謀取經(jīng)濟(jì)利益、社會利益和生態(tài)利益協(xié)調(diào)優(yōu)化、追求可持續(xù)發(fā)展的組織?！白匀皇澜缡菫榱宋覀兊睦娑嬖?，它不過是等著我們?nèi)ナ褂玫囊粋€自然儲存的‘資源’而已”。［7］這種資源，可稱為生態(tài)資本?！吧鷳B(tài)資本……表現(xiàn)為生態(tài)系統(tǒng)所具有的資源生態(tài)潛力、環(huán)境自凈能力、生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、生態(tài)系統(tǒng)對人類的整體有用性等生態(tài)質(zhì)量因素之和，（是）具有生態(tài)價值的資本?！保?］生態(tài)資本具有一種公共產(chǎn)品的特性，其所有權(quán)主體是國家。

二、會計(jì)目標(biāo)的轉(zhuǎn)變：從績效導(dǎo)向到權(quán)益導(dǎo)向

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)深受經(jīng)濟(jì)學(xué)中效率觀念的影響，其目標(biāo)建立在對經(jīng)濟(jì)效率追求的基礎(chǔ)上。然而，公平的倫理觀正在影響著財(cái)務(wù)會計(jì)的發(fā)展進(jìn)程，影響著財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的確定。

財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)包括受托責(zé)任觀和決策有用觀。在受托責(zé)任觀下，財(cái)務(wù)會計(jì)的主要目標(biāo)是反映受托人管理經(jīng)濟(jì)資源責(zé)任的履行情況，主要為委托人（所有者）服務(wù)。通過財(cái)務(wù)報告，委托人可了解受托人對經(jīng)濟(jì)資源的利用情況，并據(jù)此對受托人進(jìn)行考核和評價。在決策有用觀下，財(cái)務(wù)會計(jì)的主要目標(biāo)是為投資者、債權(quán)人提供據(jù)以進(jìn)行投資決策的信息，主要為投資者、債權(quán)人服務(wù)。通過財(cái)務(wù)報告，投資者、債權(quán)人可以了解企業(yè)的投資價值，并據(jù)此做出投資決策，以獲取最大的投資收益。這兩種理論觀點(diǎn)都是強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)資源的利用效率和配置效率，與工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)的利潤最大化目標(biāo)是一脈相承的，財(cái)務(wù)會計(jì)服務(wù)于經(jīng)濟(jì)資源利用效率的最大化和配置效率的最優(yōu)化。會計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀和決策有用觀都是績效導(dǎo)向的，都是建立在追求經(jīng)濟(jì)效率的基礎(chǔ)上，所以它們可以統(tǒng)稱為會計(jì)目標(biāo)的績效觀。

績效觀深受建立在資源稀缺性、人的自利性以及完全競爭等假設(shè)基礎(chǔ)上的傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)管理理論的影響，深深地打上了工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代價值觀和發(fā)展觀的烙印。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代，企業(yè)被假定為“經(jīng)濟(jì)人”，以經(jīng)濟(jì)利益（利潤）最大化為唯一目標(biāo)，極力追求經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)遵循“資本雇傭勞動”的邏輯，財(cái)務(wù)資本的所有者擁有企業(yè)的所有權(quán)，股東在企業(yè)治理結(jié)構(gòu)中居于主導(dǎo)地位。受此影響，財(cái)務(wù)會計(jì)主要為股東服務(wù)而不注重為其他利益相關(guān)者服務(wù)；主要為財(cái)務(wù)資本所有者提供決策有用信息而不注重人力資本、社會資本、組織資本、生態(tài)資本所有者的權(quán)益；偏重反映資金運(yùn)動過程（現(xiàn)象）而不注重反映資金運(yùn)動過程中所體現(xiàn)的人與人之間的關(guān)系（本質(zhì)）；偏重反映企業(yè)作為一個整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而不注重對企業(yè)利益相關(guān)者的利益實(shí)現(xiàn)和保障情況的反映和監(jiān)督；偏重有形資產(chǎn)的核算而不注重?zé)o形資產(chǎn)的核算。總而言之，績效觀下的財(cái)務(wù)會計(jì)偏重生產(chǎn)力而忽視生產(chǎn)關(guān)系；偏重經(jīng)濟(jì)效率而忽視社會公平和生態(tài)效率。

企業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)從工業(yè)經(jīng)濟(jì)到新經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變，企業(yè)增長方式從無限增長到可持續(xù)發(fā)展的轉(zhuǎn)變，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)從“經(jīng)濟(jì)人”到“社會生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)從股東單邊治理到利益相關(guān)者共同治理的轉(zhuǎn)變，更加突現(xiàn)出了公正性的經(jīng)濟(jì)價值和倫理價值，客觀上要求財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整或創(chuàng)新，從績效觀轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益觀。

與績效觀比較，權(quán)益觀具有以下特點(diǎn)：

第一，與績效觀注重為財(cái)務(wù)資本所有者提供決策有用信息不同，權(quán)益觀認(rèn)為人力資本、社會資本、組織資本、生態(tài)資本等新資本形態(tài)的所有者與財(cái)務(wù)資本所有者一樣，在企業(yè)擁有平等的權(quán)益。所以，財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)為所有利益相關(guān)者提供有關(guān)權(quán)益實(shí)現(xiàn)和保障的個性化信息，而不是僅僅反映作為一個整體的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。因?yàn)橘Y本所有者的產(chǎn)權(quán)影響或決定著企業(yè)的績效，企業(yè)績效的好壞與資本所有者權(quán)益的實(shí)現(xiàn)和保障程度并沒有直接的聯(lián)系，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤可能建立在壓榨工人和破壞環(huán)境的基礎(chǔ)上。

第二，與績效觀注重生產(chǎn)力和經(jīng)濟(jì)效率不同，權(quán)益觀注重生產(chǎn)關(guān)系和社會公平，認(rèn)為公正性是財(cái)務(wù)會計(jì)信息首要的質(zhì)量特征。

權(quán)益觀強(qiáng)調(diào)，企業(yè)資本的泛化導(dǎo)致了企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的多元化，對廣義資本價值運(yùn)動過程和結(jié)果進(jìn)行反映和控制，為企業(yè)契約的簽訂和履行提供會計(jì)信息，為產(chǎn)權(quán)制度的維護(hù)以及資本市場的發(fā)展和完善服務(wù)，是財(cái)務(wù)會計(jì)的重要任務(wù)。1991年，英國特許會計(jì)師協(xié)會和蘇格蘭特許會計(jì)師協(xié)會在其研究報告《財(cái)務(wù)報告的未來模式》中提出了兩項(xiàng)財(cái)務(wù)報告的目標(biāo)：第一，向股東、債權(quán)人和其他方面提供一個組織關(guān)于評估其過去業(yè)績的信息，以便做出對其未來業(yè)績的期望，從而能做出同該組織有關(guān)的決策；第二，使那些包括參考會計(jì)信息為條件的契約能夠履中國整理行。其中，第一條是受托責(zé)任觀與決策有用觀的結(jié)合，即績效觀；第二條把促進(jìn)契約的履行作為財(cái)務(wù)報告的目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息在監(jiān)控和履行組成公司的各個利益主體之間的契約中的作用，體現(xiàn)了權(quán)益觀的實(shí)質(zhì)。根據(jù)現(xiàn)代契約理論對企業(yè)性質(zhì)的理解，企業(yè)是要素使用權(quán)交易合約的履行，沒有要素使用權(quán)交易合約，就沒有企業(yè)。有關(guān)要素使用權(quán)交易合約履行情況的信息，直接體現(xiàn)了要素所有者（廣義資本主體）的權(quán)益，因而是最根本的、也是最基礎(chǔ)的會計(jì)信息。

三、會計(jì)對象的轉(zhuǎn)變：從資金運(yùn)動到產(chǎn)權(quán)價值運(yùn)動

財(cái)務(wù)會計(jì)對象理論是財(cái)務(wù)會計(jì)基本理論的重要組成部分，財(cái)務(wù)會計(jì)的對象決定了財(cái)務(wù)會計(jì)的具體內(nèi)容。對于財(cái)務(wù)會計(jì)的對象，理論界有“過程說”或“財(cái)產(chǎn)說”、“資金運(yùn)動說”、“價值增值運(yùn)動論”、“價值與使用價值矛盾論”等，其中，“資金運(yùn)動說”居于主導(dǎo)地位?！百Y金運(yùn)動說”認(rèn)為，會計(jì)的一般對象是處于商品生產(chǎn)過程中的價值運(yùn)動，即在商品經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中能夠用貨幣表現(xiàn)的方面。在社會主義條件下，價值運(yùn)動表現(xiàn)為資金運(yùn)動；在資本主義條件下，價值運(yùn)動表現(xiàn)為資本運(yùn)動葛家澍教授對資金和資本進(jìn)行了區(qū)分，認(rèn)為資金和資本具有不同的質(zhì)的規(guī)定性。（1）在資本主義制度下，勞動力是商品，資本既包括物的存在形式，也包括人的存在形式。在社會主義制度下，勞動力已不再是商品，資金只包括物的存在形式，不包括人的存在形式。（2）資本包括可變資本與不變資本，由于可變資本可以創(chuàng)造價值，所以資本可以自行增值，而資金本身不能創(chuàng)造或增加價值，只能幫助勞動者創(chuàng)造并實(shí)現(xiàn)新價值。筆者認(rèn)為，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，這種區(qū)分意義不大。［9］。

現(xiàn)代企業(yè)理論強(qiáng)調(diào)企業(yè)的契約性、契約的不完備性和企業(yè)所有權(quán)的重要性，認(rèn)為企業(yè)是利益相關(guān)者交易契約的耦合體，企業(yè)的運(yùn)行過程是一系列產(chǎn)權(quán)交易契約的簽訂和履行過程。企業(yè)契約的平等性表明每一簽約人都是獨(dú)立的、平等的產(chǎn)權(quán)主體，都在企業(yè)擁有基本的產(chǎn)權(quán)權(quán)益。所以，向廣義資本所有者提供有關(guān)其權(quán)益實(shí)現(xiàn)和保障情況的信息是十分重要的。

企業(yè)內(nèi)外的產(chǎn)權(quán)關(guān)系和產(chǎn)權(quán)交易過程可表示如下：產(chǎn)權(quán)交易契約的形成—企業(yè)法人產(chǎn)權(quán)的確立—企業(yè)內(nèi)部的權(quán)利安排—企業(yè)的資金運(yùn)動和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)—企業(yè)的績效—權(quán)益的實(shí)現(xiàn)與分配—產(chǎn)權(quán)交易契約的解除，這一過程是一個連續(xù)的、動態(tài)的過程。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)著重于通過對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算來從現(xiàn)象上反映資金運(yùn)動過程和企業(yè)的績效，而不注重決定或影響資金運(yùn)動過程和企業(yè)的績效的產(chǎn)權(quán)關(guān)系?，F(xiàn)代財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)把企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易的全過程作為自己的對象，并以資金運(yùn)動背后所體現(xiàn)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系作為重點(diǎn)。因?yàn)樯鲜鲞^程開始于產(chǎn)權(quán)交易契約的形成，結(jié)束于產(chǎn)權(quán)交易契約的解除，其本質(zhì)是產(chǎn)權(quán)契約的履行過程，其目的是產(chǎn)權(quán)價值的增值，所以這一過程可以稱為產(chǎn)權(quán)價值運(yùn)動。對產(chǎn)權(quán)價值運(yùn)動的反映和控制，可以全面地反映企業(yè)的權(quán)益關(guān)系和責(zé)任關(guān)系，從而實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)的權(quán)益觀。

四、權(quán)益觀的轉(zhuǎn)變：從業(yè)益到綜合權(quán)益

在現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)實(shí)務(wù)中，權(quán)益是指所有者權(quán)益，或業(yè)益、股東權(quán)益，即狹義的權(quán)益。對權(quán)益要素的界定，具有以下特點(diǎn)：第一，從計(jì)量的角度把權(quán)益定義為資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額，即權(quán)益是企業(yè)資產(chǎn)扣除企業(yè)全部負(fù)債以后的剩余利益。在公司制企業(yè)中，所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益等。第二，現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則是站在企業(yè)外部所有者（業(yè)主或股東）的立場上對權(quán)益要素進(jìn)行界定的，而不是站在企業(yè)主體的立場上的。它規(guī)定所有者權(quán)益是所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，是企業(yè)投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)。第三，依據(jù)工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代“資本雇傭勞動”的邏輯界定權(quán)益，認(rèn)為企業(yè)是股東或業(yè)主的企業(yè)，股東或業(yè)主是企業(yè)的所有者，所有者權(quán)益就是股東權(quán)益或業(yè)益。

事實(shí)上，權(quán)益理論與企業(yè)組織形式的變革和對企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識息息相關(guān)。企業(yè)組織形式經(jīng)歷了從獨(dú)資企業(yè)到合伙企業(yè)再到股份公司的演變，對企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識經(jīng)歷了從“經(jīng)濟(jì)人”到“社會生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”、從股東單邊治理到利益相關(guān)者共同治理的轉(zhuǎn)變。相應(yīng)的，權(quán)益理論也有業(yè)理論、企業(yè)主體理論、企業(yè)理論等。首先，業(yè)理論適用于獨(dú)資和合伙企業(yè)。在獨(dú)資和合伙企業(yè)，業(yè)主直接經(jīng)營管理企業(yè)，業(yè)主就是企業(yè)的經(jīng)營管理者。企業(yè)的資產(chǎn)是業(yè)主所擁有的權(quán)利，企業(yè)的負(fù)債是業(yè)主所承擔(dān)的義務(wù)，資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額就是業(yè)益，即：資產(chǎn)－負(fù)債=業(yè)益。在業(yè)理論下，企業(yè)的收入是業(yè)益的增加，企業(yè)的費(fèi)用是業(yè)益的減少。收入與費(fèi)用之間的差額形成收益或損失，引起業(yè)益的增加或減少。債務(wù)利息是合伙企業(yè)的費(fèi)用，企業(yè)的所得稅也視為合伙企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在計(jì)算收益時從收入中扣除。在合伙企業(yè)，合伙人的私人用途提款不是合伙企業(yè)的費(fèi)用，應(yīng)作為合伙人資本的減項(xiàng)。支付給合伙人的工資、津貼不是合伙企業(yè)的費(fèi)用，而是一項(xiàng)損益分配項(xiàng)目。其次，企業(yè)主體理論主要適用于股東和債權(quán)人出資形成的公司制企業(yè)。主體理論認(rèn)為，企業(yè)是一個獨(dú)立的法人，是一個具有獨(dú)立人格、實(shí)現(xiàn)自主經(jīng)營和自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)組織，應(yīng)把企業(yè)與企業(yè)的出資人（股東、債權(quán)人）區(qū)分開來。在主體理論下，企業(yè)是股東和債權(quán)人的權(quán)益監(jiān)護(hù)人，企業(yè)對股東和債權(quán)人的權(quán)益負(fù)有經(jīng)管責(zé)任，資產(chǎn)是企業(yè)履行經(jīng)管責(zé)任的工具，即：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益。資產(chǎn)是企業(yè)自身的權(quán)利，負(fù)債是企業(yè)自身的特定義務(wù)，所有者權(quán)益（股東權(quán)益）是資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額，是一種剩余權(quán)益。股東獲得的股利、債權(quán)人得到的利息都是收益分配，只有通過股利分配發(fā)放的股利才屬于股東，股利分配后的留存收益不是股東的權(quán)益，而是企業(yè)本身的權(quán)益。最后，企業(yè)理論適用于利益相關(guān)者共有的現(xiàn)代大公司。企業(yè)理論認(rèn)為，企業(yè)的利益相關(guān)者除了股東和債權(quán)人之外，還有職工、客戶、國家等。企業(yè)是為了所有這些利益相關(guān)者的利益而從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)組織，企業(yè)具有廣泛的社會責(zé)任。企業(yè)應(yīng)為所有利益相關(guān)者提供對他們有用的信息，比如支付給股東的股利、支付給債權(quán)人的利息、支付給員工的工資以及向國家交納的稅收和企業(yè)的留存收益等，股利、利息、工資、稅收、留存收益等構(gòu)成了企業(yè)的收益或增值額。

如前所述，從本質(zhì)上看，企業(yè)就是一種履行產(chǎn)權(quán)交易契約的機(jī)制。企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易契約的簽訂過程，實(shí)質(zhì)上是通過市場對各種資本進(jìn)行配置的過程。一方面，資本所有者承擔(dān)起了向企業(yè)出資的義務(wù)；另一方面，資本所有者也在企業(yè)擁有了相應(yīng)的權(quán)益。因此，財(cái)務(wù)會計(jì)的權(quán)益觀也需要進(jìn)一步發(fā)展或創(chuàng)新。新權(quán)益觀包括：第一，廣義權(quán)益論?，F(xiàn)代企業(yè)的資本不僅包括債務(wù)資本和權(quán)益資本，還包括人力資本、組織資本、社會資本、生態(tài)資本。這些資本共同創(chuàng)造了企業(yè)的價值，都應(yīng)在企業(yè)享有相應(yīng)的權(quán)益，包括股東權(quán)益、債權(quán)人權(quán)益、人力資本權(quán)益、組織資本權(quán)益、社會資本權(quán)益、生態(tài)資本權(quán)益等。第二，義務(wù)論。權(quán)益是各種資本所有者在企業(yè)的權(quán)利，同時也是企業(yè)對各種資本所有者的義務(wù)或責(zé)任。投資者擁有資本的所有權(quán)，企業(yè)擁有投入資本的支配權(quán)。從投資者的角度看，投入資本是一種義務(wù)，在企業(yè)擁有相應(yīng)權(quán)益是一種權(quán)利；從企業(yè)的角度看，支配投資者投入資本是一種權(quán)利，維護(hù)投資者在企業(yè)的權(quán)益是一種義務(wù)或責(zé)任。所以，各種資本所有者的權(quán)益也就是企業(yè)對所有利益相關(guān)者的一種義務(wù)或責(zé)任。比如，股東權(quán)益是企業(yè)對股東的義務(wù)或責(zé)任，債權(quán)人權(quán)益是企業(yè)對債權(quán)人的義務(wù)或責(zé)任，生態(tài)資本權(quán)益是企業(yè)對環(huán)境的義務(wù)或責(zé)任等等?！傲x務(wù)”包括法定義務(wù)和推定義務(wù)。法定義務(wù)是指法律規(guī)定的、監(jiān)管機(jī)構(gòu)規(guī)定或合同規(guī)定的義務(wù)。推定義務(wù)是指由特定情形下某一事實(shí)所導(dǎo)致的或據(jù)其推斷和分析產(chǎn)生的義務(wù)。第三，權(quán)益的狀態(tài)依存性。企業(yè)所有權(quán)的狀態(tài)依存性決定了權(quán)益的狀態(tài)依存性，即掌握企業(yè)所有權(quán)的人成為企業(yè)的剩余索取者，其權(quán)益表現(xiàn)為剩余權(quán)益，其他不掌握企業(yè)所有權(quán)的人的權(quán)益就是固定權(quán)益。剩余權(quán)益=資產(chǎn)－固定權(quán)益。哪些是固定權(quán)益，哪些是剩余權(quán)益，取決于企業(yè)的所有權(quán)安排。固定權(quán)益索取者依據(jù)合同獲得固定收入，這種收入對于企業(yè)來講是一種費(fèi)用。剩余權(quán)益索取者是企業(yè)凈收益的所有者，其通過利潤分配從企業(yè)獲得屬于自己的收益。當(dāng)然，也可能有多個剩余索取者。

依據(jù)上述新的權(quán)益觀，會計(jì)恒等式可表示為：資產(chǎn)=權(quán)益=固定權(quán)益+剩余權(quán)益=股東權(quán)益+債權(quán)人權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益。如果權(quán)益資本擁有企業(yè)所有權(quán)，那么股東權(quán)益就是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。股東權(quán)益=資產(chǎn)－（債權(quán)人權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。如果債務(wù)資本擁有企業(yè)所有權(quán)，那么債權(quán)人權(quán)益就是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。債權(quán)人權(quán)益=資產(chǎn)－（股東權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。如果權(quán)益資本和債務(wù)資本共同擁有企業(yè)所有權(quán)，那么股東權(quán)益和債權(quán)人權(quán)益就都是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。股東權(quán)益+債權(quán)人權(quán)益=資產(chǎn)－（人力資本權(quán)益+社會資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。

五、資產(chǎn)觀的轉(zhuǎn)變：從“硬資產(chǎn)”到綜合資產(chǎn)

在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)中，資產(chǎn)主要是指“硬資產(chǎn)”，不包括“軟資產(chǎn)”，這是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)的一個很大的缺陷。正如葛家澍教授所說：“資產(chǎn)的內(nèi)容是不完整的，資產(chǎn)的占用形態(tài)也是不完整的。這就決定了按照傳統(tǒng)的會計(jì)模式，任何一家企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表都不可能也不企圖反映它的價值。經(jīng)濟(jì)學(xué)家關(guān)注一家企業(yè)的價值及其創(chuàng)造，他們一致希望會計(jì)學(xué)家同他們配合。遺憾的是，按照會計(jì)學(xué)家應(yīng)用的模式，即使全部財(cái)務(wù)報表加上成本報表都不可能反映價值增值的過程?！保?］

企業(yè)資源的泛化和資本的泛化，必然導(dǎo)致資產(chǎn)的廣義化。與經(jīng)濟(jì)資源分為“硬資源”和“軟資源”相一致，綜合資產(chǎn)包括“硬資產(chǎn)”和“軟資產(chǎn)”?！坝操Y產(chǎn)”是指傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)中建立在財(cái)務(wù)資源或財(cái)務(wù)資本基礎(chǔ)之上的物質(zhì)資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、短期投資、應(yīng)收及預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、存貨等流動資產(chǎn)以及長期投資、固定資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用等長期資產(chǎn)?！败涃Y產(chǎn)”是指建立在“軟資源”和非財(cái)務(wù)資本基礎(chǔ)之上的資產(chǎn)，包括人力資產(chǎn)、社會資產(chǎn)（關(guān)系資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)）、生態(tài)資產(chǎn)（環(huán)境資產(chǎn)）、組織資產(chǎn)等。

（一）人力資產(chǎn)

人力資產(chǎn)可定義為企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的人力資源。對這一定義有必要強(qiáng)調(diào)以下幾點(diǎn)：（1）人力資產(chǎn)不同于人力資本。人力資本是其所有者投資形成的，而不是企業(yè)投資形成的，它為其所有者所擁有。只有在人力資本所有者與企業(yè)簽約之后，人力資本才變成了企業(yè)的人力資源。人力資產(chǎn)是企業(yè)利用其法人產(chǎn)權(quán)對其所擁有的人力資源進(jìn)行配置而形成的。（2）每個人力資本所有者投入企業(yè)的人力資源都是有價值的，企業(yè)的所有人力資源都是人力資產(chǎn)，只是稀缺程度不一樣、價值大小不一樣而已，就像存在于市場上的一切商品都是有價值的一樣。這是現(xiàn)代企業(yè)的契約性和共同治理邏輯的自然延伸。企業(yè)愿意雇傭人力資本所有者，這也說明了人力資本所有者在企業(yè)的價值。（3）通過企業(yè)培訓(xùn)、“干中學(xué)”、人力資本市場價格上漲等方式，人力資產(chǎn)會發(fā)生價值增值。

（二）社會資產(chǎn)（關(guān)系資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)）

企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動總是在一定的社會環(huán)境中進(jìn)行的，每一個企業(yè)都處在由供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織和個人構(gòu)成的社會關(guān)系網(wǎng)中。存在于社會關(guān)系網(wǎng)中的信任、協(xié)作等資源也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動必不可少的，企業(yè)的社會資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的關(guān)系性資源。因?yàn)檫@些資源存在于企業(yè)的社會關(guān)系中，所以也可稱為關(guān)系資產(chǎn)。關(guān)系資產(chǎn)包括企業(yè)所擁有的與供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織和個人等方方面面的關(guān)系，其中主要是企業(yè)與客戶的關(guān)系。所以，社會資產(chǎn)主要是顧客資產(chǎn)。

顧客資產(chǎn)是指企業(yè)與顧客之間形成的信任、合作等關(guān)系性資源，這種關(guān)系性資源能為企業(yè)價值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)。這主要表現(xiàn)在：第一，降低成本。顧客參與產(chǎn)品的研發(fā)過程和生產(chǎn)過程，有助于降低企業(yè)的研發(fā)成本和生產(chǎn)成本；顧客對企業(yè)的信任，有助于降低企業(yè)的營銷成本。第二，增加收入。顧客的滿意可以促進(jìn)產(chǎn)品銷售，顧客的忠誠減少了市場價格變化對企業(yè)的影響或干擾，這都有助于企業(yè)銷售收入的增加。第三，降低風(fēng)險。顧客對企業(yè)的信任和與企業(yè)的合作，可以增加企業(yè)的未來現(xiàn)金流量，加快現(xiàn)金流轉(zhuǎn)，降低現(xiàn)金流量的不確定性。

（三）生態(tài)資產(chǎn)（環(huán)境資產(chǎn)）

聯(lián)合國國際會計(jì)與報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組認(rèn)為，環(huán)境資產(chǎn)是指由于符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被資本化了的環(huán)境成本。許家林教授認(rèn)為，環(huán)境資產(chǎn)有廣義與狹義之分。廣義的環(huán)境資產(chǎn)是指所有的自然資源和生態(tài)資源。狹義的環(huán)境資產(chǎn)是所有權(quán)已經(jīng)界定或管理主體已經(jīng)明確，并能對其執(zhí)行有效控制，通過對其持有或使用可獲得直接或間接經(jīng)濟(jì)利益的環(huán)境資源，是指特定的會計(jì)主體從已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)取得或控制的、能以貨幣計(jì)量的、可能帶來未來效用的環(huán)境資源。［10］生態(tài)補(bǔ)償論認(rèn)為，企業(yè)活動消耗了生態(tài)資源，降低了生態(tài)資源的質(zhì)量，所以應(yīng)對生態(tài)系統(tǒng)給予補(bǔ)償。企業(yè)對生態(tài)系統(tǒng)的補(bǔ)償義務(wù)，也就是生態(tài)資本在企業(yè)的權(quán)益。企業(yè)為補(bǔ)償生態(tài)系統(tǒng)而購置的設(shè)備、發(fā)生的支出等，構(gòu)成了企業(yè)自然環(huán)境資產(chǎn)的價值。同時，企業(yè)也是公共安全、交通等社會環(huán)境資源的使用者，企業(yè)也應(yīng)通過向社會資源提供者交納稅收、資源使用費(fèi)等方式進(jìn)行補(bǔ)償。企業(yè)為補(bǔ)償社會環(huán)境資源而發(fā)生的支出，構(gòu)成了企業(yè)社會環(huán)境資產(chǎn)的價值。

（四）組織資產(chǎn)

企業(yè)擁有的財(cái)務(wù)資本、人力資本、社會資本、生態(tài)資本等都表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源。這些資源的獲取及利用，都需要有效的組織。組織資產(chǎn)就是一種組織企業(yè)內(nèi)部資源和外部資源以創(chuàng)造企業(yè)價值的能力。與人力資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)、生態(tài)資產(chǎn)表現(xiàn)為一種經(jīng)濟(jì)資源不同，組織資產(chǎn)表現(xiàn)為一種能力，是一種能力資產(chǎn)。組織資產(chǎn)是與企業(yè)的組織能力緊密聯(lián)系在一起的，是企業(yè)組織能力的載體，是企業(yè)組織能力的價值表現(xiàn)。相同的資源，如果用于不同的企業(yè)、不同的目的或以不同的方式與不同類型和數(shù)量的其他資源相結(jié)合，就會產(chǎn)生不同的結(jié)果。這就是組織資產(chǎn)的價值所在。

組織資產(chǎn)是指企業(yè)獲取資源、整合資源的能力，它主要包括以下因素：一是組織知識?，F(xiàn)代企業(yè)是一個學(xué)習(xí)型組織，通過個體學(xué)習(xí)、團(tuán)隊(duì)學(xué)習(xí)和組織學(xué)習(xí)，將個體知識轉(zhuǎn)化為組織知識，將依附于其所有者的人力資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為企業(yè)的組織資產(chǎn)。企業(yè)在個體、團(tuán)隊(duì)和組織學(xué)習(xí)的互動過程中不斷地獲取知識，形成了組織共同的價值觀。通過在產(chǎn)品、流程、供應(yīng)商、顧客以及企業(yè)內(nèi)員工、管理者之間進(jìn)行持續(xù)地交流和學(xué)習(xí)而獲取的能力，可以給企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢。二是技術(shù)及其支持系統(tǒng)。技術(shù)及其支持系統(tǒng)是指有助于組織提高效率和效益的各種經(jīng)驗(yàn)和知識及其輔設(shè)施的有機(jī)組合。它包括利用現(xiàn)成成熟技術(shù)生產(chǎn)用戶所需的產(chǎn)品或服務(wù)的能力，獲取和創(chuàng)造新技術(shù)的能力，培養(yǎng)并利用工程技能和生產(chǎn)作業(yè)技術(shù)的能力［11］。三是組織結(jié)構(gòu)支持系統(tǒng)。組織結(jié)構(gòu)支持系統(tǒng)是指決定權(quán)力與職責(zé)配置、信息流動等規(guī)則和程序的一種組織架構(gòu)。企業(yè)要執(zhí)行新的戰(zhàn)略就必須重新調(diào)整組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)對于更有效地利用企業(yè)資源具有決定性的意義。四是制度支持系統(tǒng)。制度支持系統(tǒng)是指企業(yè)組織內(nèi)部規(guī)范員工的行動及對行動的結(jié)果進(jìn)行獎勵或懲罰的所有規(guī)程和準(zhǔn)則，包括培訓(xùn)制度、工資制度、職務(wù)晉升制度等。此外，構(gòu)成組織資產(chǎn)的要素還有企業(yè)文化、企業(yè)的價值觀等。組織資產(chǎn)是上述各種因素相互綜合的結(jié)晶。

組織資產(chǎn)具有以下特點(diǎn)：第一，組織資產(chǎn)存在于組織之中，并與企業(yè)組織緊密地聯(lián)系在一起，難以單獨(dú)辨認(rèn)。第二，組織資產(chǎn)形成具有一定的費(fèi)用性。組織內(nèi)部的學(xué)習(xí)、信息交流，組織的技術(shù)、制度等支持系統(tǒng)的建立都會發(fā)生相關(guān)費(fèi)用。第三，組織資產(chǎn)的系統(tǒng)性。組織資產(chǎn)表現(xiàn)為一種綜合合力，而不是企業(yè)營運(yùn)過程的某一環(huán)節(jié)、職能或者單個要素。

七、收益觀的轉(zhuǎn)變：從經(jīng)營收益到綜合收益

對收益的確認(rèn)和計(jì)量，經(jīng)濟(jì)學(xué)界和會計(jì)學(xué)界的觀點(diǎn)很不一致。在會計(jì)制度改革和會計(jì)準(zhǔn)則國際化的進(jìn)程中，財(cái)務(wù)會計(jì)的收益觀正在發(fā)生深刻的變革，會計(jì)學(xué)界的收益觀正逐步趨向經(jīng)濟(jì)學(xué)界的收益觀。

經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀是建立在資本保全的基礎(chǔ)上，要求對資本和收益進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，收益是資本的增值，即期末資本超過期初資本的部分。

會計(jì)學(xué)家的收益觀可分為收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀。收入費(fèi)用觀認(rèn)為收益是收入與費(fèi)用之間的差額，資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為收益是一個會計(jì)期間內(nèi)凈資產(chǎn)的增加額。從會計(jì)計(jì)量的結(jié)果來看，收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀的主要區(qū)別表現(xiàn)在收益是否應(yīng)包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。收入費(fèi)用觀遵循客觀性原則、實(shí)現(xiàn)原則、配比原則、穩(wěn)健原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等一系列會計(jì)原則的要求，用本期已實(shí)現(xiàn)的收入減去本期已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計(jì)算損益，收益中沒有包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。依據(jù)收入費(fèi)用觀計(jì)量的收益，可以稱為“經(jīng)營收益”。資產(chǎn)負(fù)債觀類似于經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀，認(rèn)為收益應(yīng)包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。

2007年1月1日施行新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》以前，我國財(cái)務(wù)會計(jì)的收益計(jì)量主要依據(jù)收入費(fèi)用觀。依據(jù)收入費(fèi)用觀計(jì)量的收益是建立在實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上，因而是客觀的和可以驗(yàn)證的，且可靠性強(qiáng)。但依據(jù)收入費(fèi)用觀所計(jì)量的收益的相關(guān)性較差，主要表現(xiàn)在：第一，收益反映不實(shí)。損益表中反映的損益不包括未實(shí)現(xiàn)的收益，不是企業(yè)的全部收益。第二，計(jì)算收益所依據(jù)的收入和費(fèi)用的計(jì)量屬性不一致。收入是按現(xiàn)行價格計(jì)量的，費(fèi)用卻是按歷史成本計(jì)量的，從而使成本不能得到真正的彌補(bǔ)，產(chǎn)生虛盈實(shí)虧現(xiàn)象。第三，各年度的會計(jì)收益缺乏可比性。第四，資產(chǎn)負(fù)債表不能反映企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)經(jīng)濟(jì)價值。

所以，從20世紀(jì)60年代開始，所羅門斯、亞歷山大等會計(jì)學(xué)家就開始主張用經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀計(jì)量會計(jì)收益。1980年，美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在原第3號財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報表要素》中提出了全面收益，并將全面收益定義為凈資產(chǎn)的變動。顯然，對收益的計(jì)量已經(jīng)從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債觀。1997年6月，美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會頒布了第130號財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告《報告全面收益》，正式要求企業(yè)對外提供全面收益信息。

其實(shí)，在收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀之間還可以有一些折中的做法。未實(shí)現(xiàn)的收益可以分為貨幣購買力收益和資產(chǎn)持有收益。貨幣購買力收益是指現(xiàn)金、銀行存款等貨幣性項(xiàng)目因?yàn)閹胖底兓a(chǎn)生的收益；資產(chǎn)持有收益是指存貨、固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)因?yàn)槲飪r變化而產(chǎn)生的收益。這兩類收益可同時確認(rèn)，也可只確認(rèn)其中之一或一部分，從而形成多種不同的收益計(jì)量模式。

我國2007年1月1日施行的新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，由于比較廣泛地采用了公允價值計(jì)量，所以該準(zhǔn)則實(shí)際上已確認(rèn)了一部分資產(chǎn)持有收益，包括商品價格變化、外匯匯率變化等所形成的收益，并開始從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀。

八、計(jì)量屬性的轉(zhuǎn)變：從歷史成本到公允價值

合伙企業(yè)適用的會計(jì)制度范文第4篇

關(guān)鍵詞：管理稅收籌劃節(jié)稅選擇

隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的形成,全球競爭日益激烈,特別是在我國加入WTO之后,狀況顯得尤為突出。我們的企業(yè)在激烈的市場競爭中生存,必須擁有自己獨(dú)特的競爭優(yōu)勢,而競爭優(yōu)勢的形成按照波特競爭優(yōu)勢理論,主要靠降低成本和細(xì)分市場。各種稅金作為企業(yè)成本費(fèi)用的構(gòu)成項(xiàng)目,對企業(yè)會計(jì)收益和企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有著重要影響。當(dāng)前,不同國家對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展存有不同的政策傾向性,在不同國家、地區(qū)和不同行業(yè)之間存在很大的稅收政策差異性,以及會計(jì)制度規(guī)定在會計(jì)處理方法的彈性選用,這些都為稅收籌劃提供了自由選擇的空間和條件。如此便產(chǎn)生了怎樣納稅,如何納稅,何時納稅等對企業(yè)最為有利的問題,即企業(yè)稅收籌劃問題。因此,筆者擬從企業(yè)外部經(jīng)營管理和內(nèi)部會計(jì)核算管理兩個層面,即從動態(tài)和靜態(tài)的角度,探討當(dāng)前企業(yè)稅收籌劃的主要策略和方法,闡述企業(yè)稅收籌劃的現(xiàn)實(shí)意義。

稅收籌劃(TaxPlanning)是指在國家政策的許可下,按照稅收法律、法規(guī)的立法導(dǎo)向,通過對企業(yè)籌資、投資、經(jīng)營管理等活動進(jìn)行合理的事前籌劃和安排,取得“節(jié)稅”(TaxSaving)效益,最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的一種管理活動。其內(nèi)在涵義表明:籌劃性是稅收籌劃的重要特征之一,要求企業(yè)依據(jù)稅法對納稅事宜作出事先安排。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中,經(jīng)營活動一旦發(fā)生,一般情況下納稅義務(wù)便產(chǎn)生了,這時想方設(shè)法少交稅款,就已不是稅收籌劃了,而可能是偷漏稅的違法行為了。因此,企業(yè)在節(jié)稅時要高度重視事前籌劃和安排。下面從動態(tài)和靜態(tài)的角度,即從企業(yè)外部經(jīng)營管理(主要包括企業(yè)組建、重組、籌資、投資和生產(chǎn)經(jīng)營活動等)和內(nèi)部會計(jì)核算管理(會計(jì)處理方法的彈性選用)兩個層面上,探討企業(yè)稅收籌劃的主要策略和方法,以及二者在實(shí)踐中如何進(jìn)行配合。

一、企業(yè)外部經(jīng)營管理層面上的稅收籌劃

1.企業(yè)組建、重組過程中的稅收籌劃

(1)公司制企業(yè)與合伙制企業(yè)的選擇

目前,我國對公司制企業(yè)與合伙制企業(yè)實(shí)行差別稅制。比如有限責(zé)任公司與合伙企業(yè)相比較:有限責(zé)任公司具有法人資格,要雙重納稅,即先交公司所得稅,然后,交個人所得稅(股東在獲取股利收入或“分紅”時);而合伙企業(yè)的業(yè)主或合伙人只需交納個人所得稅。因此,在組建、重組企業(yè)時,采取何種形式必須認(rèn)真籌劃。

(2)分公司和子公司的選擇

直接設(shè)立分公司還是以控股形式組建、重組子公司,在納稅規(guī)定上有很大不同。由于分公司不是一個獨(dú)立法人,它實(shí)現(xiàn)的盈虧要同總公司合并計(jì)算納稅,而子公司是一個獨(dú)立法人,母公司、子公司應(yīng)分別納稅,而且子公司只能在稅后利潤中按股東占有的股份進(jìn)行股利分配。一般來講,如果組建、重組的公司一開始就可盈利,設(shè)立子公司更為有利。在子公司盈利的情況下,可享受到當(dāng)?shù)卣峁┑母鞣N稅收優(yōu)惠和其他經(jīng)營優(yōu)惠。如果組建、重組的公司在經(jīng)營初期發(fā)生虧損,那么組建、重組的分公司更為有利,可減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。

2.企業(yè)籌資過程中的稅收籌劃

主要表現(xiàn)在以下兩個方面:(1)股利分配方式。此方式主要有兩種:現(xiàn)金股利和股票股利。我國現(xiàn)行稅法規(guī)定,個人股東獲取現(xiàn)金股利,按規(guī)定稅率20%繳納個人所得稅,而股票股利卻不需繳納個人所得稅。因此,企業(yè)應(yīng)籌劃好發(fā)放多少現(xiàn)金股利。(2)留利決策方式。由于股利收入的所得稅高于股票交易利得稅,一般情況下,為了避稅的考慮,股東往往要求企業(yè)不發(fā)或少發(fā)現(xiàn)金股利。在某些西方國家有規(guī)定,當(dāng)企業(yè)留利超過一定限度時必須納稅,我國目前尚無此項(xiàng)規(guī)定。由此,為經(jīng)營成果分配過程中的稅收籌劃提供了更大的空間。

3.企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的稅收籌劃

(1)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的合理安排

對于享受限期減免所得稅優(yōu)惠的新辦企業(yè),獲利年度的確定也應(yīng)作為企業(yè)稅收籌劃的一項(xiàng)內(nèi)容。國家為了鼓勵在某些特定區(qū)域或行業(yè)創(chuàng)辦新企業(yè),一般規(guī)定其在獲利初期享受一定的所得稅優(yōu)惠。由于新辦企業(yè)產(chǎn)品屬于初創(chuàng),市場占有率相對較低,獲利初期的利潤水平也較低,因此,減免所得稅給企業(yè)帶來的利益也相對較小。為了充分享受所得稅減免優(yōu)惠政策,企業(yè)可以采用適當(dāng)控制投產(chǎn)初期產(chǎn)量、增大廣告投入等方式,一方面推遲獲利年度,另一方面通過提高產(chǎn)品知名度,充分挖掘潛在的市場,提高獲利初期(即減免期)的利潤水平,從而在獲得更大的節(jié)稅利潤的同時,也相應(yīng)給國家多交稅收。

(2)關(guān)聯(lián)交易、轉(zhuǎn)讓定價的選擇

這是適用于關(guān)聯(lián)企業(yè)、跨國經(jīng)營企業(yè)的一種稅收籌劃手段。

①根據(jù)不同控股程度安排對子公司的銷售。在同時擁有幾家不同控股程度的子公司且均經(jīng)營同一業(yè)務(wù)的情況下,母公司可在這些子公司之間分配銷售訂單。實(shí)質(zhì)上,母公司想增加利潤,可將銷售訂單全部或大部分交由本部工廠或控股程度高的子公司生產(chǎn),降低少數(shù)股東收益;反之,則是將銷售訂單交由控股程度低的子公司生產(chǎn),提高少數(shù)股東收益,如少數(shù)股東為母公司的控股股東,則控股股東所獲得收益因此增加。這種方法也常被關(guān)聯(lián)企業(yè)作為節(jié)稅的一種手段。

②商品交易過程中的轉(zhuǎn)讓定價。其主要手段有兩種:一是在關(guān)聯(lián)企業(yè)間供應(yīng)原材料、銷售商品采取“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”方法。轉(zhuǎn)出利潤企業(yè)通常是高價支付材料價款,低價出售商品;轉(zhuǎn)入企業(yè)則通常是低價支付材料款,高價出售商品。通過這種方法,把利潤從高稅區(qū)轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)或避稅地。二是通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格規(guī)避增值稅。對于實(shí)行一體化的關(guān)聯(lián)企業(yè),其上游環(huán)節(jié)免交的增值稅仍可作為下游環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣,從而達(dá)到規(guī)避增值稅的目的。

③貸款業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價。貸款在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間經(jīng)常發(fā)生,可以由母公司直接向子公司貸款,也可以由本集團(tuán)的金融機(jī)構(gòu)向關(guān)聯(lián)公司貸款。通過貸款利率的高低,將利潤在高稅區(qū)與低稅區(qū)之間轉(zhuǎn)移,從而達(dá)到避稅的目的。

④提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利和專有技術(shù)的轉(zhuǎn)讓定價。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間經(jīng)常發(fā)生相互提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利和專有技術(shù)的業(yè)務(wù)。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間可以利用收費(fèi)的高低,把利潤從高稅區(qū)向低稅區(qū)轉(zhuǎn)移,從而達(dá)到避稅的目的。

⑤機(jī)器設(shè)備租賃中的避稅。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過租賃機(jī)器設(shè)備進(jìn)行避稅的方法有多種,其中最常用的方法是利用自定租金轉(zhuǎn)移利潤,如處在高稅區(qū)的公司借入資金購買設(shè)備,以最低價格租給低稅區(qū)的關(guān)聯(lián)公司,后者再以高價租給另一高稅區(qū)的關(guān)聯(lián)公司,便可達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤、避稅的目的。

但應(yīng)注意:在國內(nèi)采用關(guān)聯(lián)交易、轉(zhuǎn)讓定價等避稅手段,極有可能受到避稅的制裁。國家為了增加和保證稅收收入,在稅法中增加了反避稅條款:“企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來,應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付

價款、費(fèi)用,而減少其應(yīng)納稅所得額的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行調(diào)整”。因此,轉(zhuǎn)讓定價必須在稅法許可范圍內(nèi)進(jìn)行。但是,在國際市場上,走出國門的中國企業(yè)應(yīng)充分利用轉(zhuǎn)讓定價這一稅收籌劃方法。

二、企業(yè)內(nèi)部會計(jì)核算管理層面上的稅收籌劃

我國各種稅收籌劃與會計(jì)處理方法的彈性選用有著密切的聯(lián)系,尤其在對所得稅進(jìn)行籌劃時,受其影響最為明顯。稅收籌劃的途徑有多種,如縮小稅基、采用低稅率、延期納稅、稅收優(yōu)惠以及涉稅零風(fēng)險等,在縮小稅基中又可以分為縮小絕對額和縮小相對額。其中與會計(jì)處理方法的選用相關(guān)的稅收籌劃主要是縮小稅基和延期納稅,下面擬通過企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中幾個有代表性的會計(jì)處理方法的選用來討論企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃,以期取得“節(jié)稅”效益。

1.存貨計(jì)價方面的稅收籌劃

存貨計(jì)價方式的不同,會導(dǎo)致不同的期末存貨價值和銷貨成本,從而對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況及所得稅產(chǎn)生較大影響。我國現(xiàn)行稅制規(guī)定,納稅人各項(xiàng)存貨的發(fā)生和領(lǐng)用,按實(shí)際成本計(jì)價的,計(jì)算方法可以在個別計(jì)價法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法等方法中任選其一或組合使用。一般情況下,企業(yè)在利用存貨計(jì)價方法選用進(jìn)行納稅籌劃時,要考慮企業(yè)所處的環(huán)境、適用的稅率、物價波動等因素,并根據(jù)有關(guān)法規(guī)和企業(yè)的具體情況,選用相應(yīng)的存貨計(jì)價方法才能達(dá)到節(jié)稅的目的。

2.固定資產(chǎn)折舊方面的稅收籌劃

折舊是企業(yè)成本費(fèi)用中一個重要內(nèi)容,有抵稅作用。當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)近期利潤較高時,可適當(dāng)安排購置和更新設(shè)備。另外,可選擇折舊計(jì)算方法進(jìn)行稅收籌劃。一般情況下,如果企業(yè)依法可以選擇加速折舊法時,應(yīng)盡量使用加速折舊法。此外,還可選擇適當(dāng)折舊年限達(dá)到節(jié)稅的目的。因此,企業(yè)可依據(jù)有關(guān)法規(guī)和企業(yè)的具體情況,選擇相應(yīng)的折舊年限和折舊方法達(dá)到節(jié)稅的目的。

3.債券溢折價攤銷方面的納稅籌劃

我國現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,在長期債券投資溢折價攤銷方法的選用上,是選擇直線法還是實(shí)際利率法進(jìn)行核算,由企業(yè)自主決定。由于采用直線法,每期的溢折價攤銷額和確認(rèn)的投資收益是相等的;而實(shí)際利率法,每期按債券期初的帳面價值和實(shí)際利率的乘積來確認(rèn)應(yīng)計(jì)利息收入,且其金額會因溢折價的攤銷而逐期減少或增加。長期債券投資溢折價攤銷方法不同,并不影響利息費(fèi)用總和,但要影響各年度的利息費(fèi)用攤銷額。因此,當(dāng)企業(yè)在折價購入長期債券的情況下,選擇實(shí)際利率法進(jìn)行核算,前幾年的折價攤銷額少于直線法下的攤銷額,前幾年的投資收益也就小于直線法下的投資收益,企業(yè)前期繳納的稅款也較直線法少,后期繳納的稅款相對較多,從而取得延緩納稅收益。相反,當(dāng)企業(yè)在溢價購入長期債券的情況下,選擇直線法進(jìn)行核算,對企業(yè)更為有利。

此外,我國現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、股權(quán)投資差額的攤銷時間規(guī)定了范圍,在進(jìn)行稅收籌劃時,也存在攤銷期間的選擇問題。

但應(yīng)注意:由于我國現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定,企業(yè)內(nèi)部會計(jì)核算過程中在會計(jì)處理方法選用上,應(yīng)遵循一致性原則,一經(jīng)選用,不得隨意變更,如需變更,要經(jīng)董事會或經(jīng)理層(廠長)會議等機(jī)構(gòu)批準(zhǔn),并報稅務(wù)機(jī)關(guān)備案,同時在會計(jì)報表附注中予以說明。因此,企業(yè)做好財(cái)務(wù)指標(biāo)、稅收指標(biāo)的預(yù)測和規(guī)劃,根據(jù)有關(guān)法規(guī)和企業(yè)的具體情況,選用相應(yīng)的會計(jì)處理方法創(chuàng)造節(jié)稅效益是至關(guān)重要的事情。

三、企業(yè)內(nèi)外部兩個層面上稅收籌劃的配合

通過以上分析,我們不難看出:在企業(yè)稅收籌劃過程中,外部經(jīng)營管理層面重在從納稅地點(diǎn)的選擇、納稅時間的選擇、稅收優(yōu)惠條件等方面研究企業(yè)稅收籌劃問題,是一種企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃,屬于一種由企業(yè)自主抉擇的動態(tài)管理;內(nèi)部會計(jì)核算管理層面重在在國家稅收法規(guī)和會計(jì)制度許可范圍內(nèi),從選用會計(jì)處理方法于企業(yè)是否有利方面研究企業(yè)稅收籌劃問題,是一種企業(yè)內(nèi)部的靜態(tài)管理。同時,二者并不是相互孤立的,而是相互聯(lián)系、相互促進(jìn)的關(guān)系。如資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價必須考慮折舊計(jì)提、費(fèi)用攤銷等會計(jì)處理方法問題;折舊計(jì)提、費(fèi)用攤銷等會計(jì)處理方法一經(jīng)選用,不得隨意變動,反過來對企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價有一定的制約作用。因此,從這個意義上講,企業(yè)內(nèi)部、外部兩個層面上的稅收籌劃必須相互配合,形成有機(jī)統(tǒng)一才能達(dá)到最佳效果。

現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,由于我國加入WTO后,各跨國公司爭相在我國投資,國際資本流動極為頻繁。這些跨國公司一般都擁有豐富的國際理財(cái)經(jīng)驗(yàn),有的實(shí)行稅收籌劃,增強(qiáng)競爭優(yōu)勢,給我國企業(yè)造成極大壓力。鑒于此,在激烈的市場競爭過程中,減少企業(yè)稅負(fù),降低成本費(fèi)用水平將是提高企業(yè)競爭力的一個重要手段。如何在本國與國際法律允許范圍內(nèi)合理籌劃企業(yè)的各種稅金,使企業(yè)稅負(fù)最輕,將成為企業(yè)新時期必須研究的重要課題之一。

參考文獻(xiàn):

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合伙企業(yè)適用的會計(jì)制度范文第5篇

一、 國際稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)

企業(yè)要進(jìn)行國際稅務(wù)籌劃，首先要對各國的稅制有較深認(rèn)識。因?yàn)閲H稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)是國際稅收的差別，即各國由于政治體制不同、經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，稅制之間存在著的較大的差異。這種差異為跨國納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了可能的空間和機(jī)會。

不同國家或地區(qū)的稅收差別是由稅收管轄權(quán)、稅率、課稅對象、計(jì)稅基礎(chǔ)、稅收優(yōu)惠政策等幾個方面組成的：

1、稅收管轄權(quán)上的差別

各國稅制上的稅收管轄權(quán)主要有三種類型：居民管轄、公民管轄和所得來源管轄。各個國家或地區(qū)一般是根據(jù)自身的政治、經(jīng)濟(jì)情況和法律傳統(tǒng)，選擇及行使稅收管轄權(quán)，其中多數(shù)國家是同時行使居民管轄權(quán)和所得來源管轄權(quán)的。由于各國家行使不同的稅收管轄權(quán)，從而為國際稅務(wù)籌劃創(chuàng)造了機(jī)會。

2、稅率上的差別

稅率差別是指不同的國家，對于相同數(shù)量的應(yīng)稅收入或應(yīng)稅金額課以不同的稅率。企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機(jī)構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。

3、課稅對象和計(jì)稅基礎(chǔ)的差別

不同的國家稅種的課稅對象可能不同，不同國家對于每一課稅對象所規(guī)定的范圍和內(nèi)容也可能不同，因此計(jì)稅基礎(chǔ)也會存在差異。企業(yè)可以利用不同的稅收處理進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

4、稅收優(yōu)惠的差別

許多國家為了吸引外國投資，對于國外投資者在征稅上給予實(shí)行各種不同形式的優(yōu)惠。如減免稅、各種納稅扣除等。一國的稅收優(yōu)惠政策是跨國納稅人稅務(wù)籌劃的一個重要內(nèi)容。

從上述的分析可見，國際稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)就是各國稅制的差異。企業(yè)只有在全面掌握有關(guān)國家稅收法規(guī)及其具體稅制的基礎(chǔ)上，兼考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務(wù)籌劃方案。

二、 國際稅務(wù)籌劃的具體方法

依據(jù)國際稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)和其它相關(guān)因素，可以大略總結(jié)出國際稅務(wù)籌劃的具體途徑如下：

1、稅收管轄權(quán)規(guī)避

正如上文所論述的，企業(yè)可以采取措施，盡量避免同一個行使居民管轄或公民管轄的國家發(fā)生人身法律關(guān)系，或盡量避免同一個行使所得來源管轄權(quán)的國家發(fā)生聯(lián)系。這就是所謂的稅收管轄權(quán)規(guī)避。

對外投資的企業(yè)可以通過避免成為一個國家的常設(shè)機(jī)構(gòu)來降低稅賦。許多國家對企業(yè)的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的利潤是課稅的，因此在短期跨國經(jīng)營活動中，盡量不要成為東道國的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，則可避免向東道國納稅。這種規(guī)避可以通過控制短期經(jīng)營的時間或是通過改變在東道國機(jī)構(gòu)的性質(zhì)來實(shí)現(xiàn)。

2、利用稅率差別

由于不同國家規(guī)定的稅率存在差別，在進(jìn)行國際稅務(wù)籌劃時，企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機(jī)構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。據(jù)統(tǒng)計(jì)，美國跨國公司持有資產(chǎn)總額25%部分分布在那些公司所得稅率低于20%的國家或地區(qū)，在這些國家資產(chǎn)收益率普遍較高。

通常實(shí)踐中轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入的方法有幾種：

（1）企業(yè)可以利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)。信托關(guān)系一但成立，委托人把自己的財(cái)產(chǎn)委托給信托機(jī)構(gòu)管理，信托財(cái)產(chǎn)在法律上委托人之間的所有權(quán)關(guān)系就切斷。一般對財(cái)產(chǎn)所有人委托給受托人的財(cái)產(chǎn)所得不再征稅。而且在全權(quán)信托中，信托的受益人對信托財(cái)產(chǎn)也不享有所有權(quán)，所以只要受益人不從信托機(jī)構(gòu)得到分配的利益，受益人也不用就信托財(cái)產(chǎn)繳納任何稅收。在稅務(wù)籌劃中可以利用這種規(guī)定來避稅，如果一個國家的所得稅稅率較高，該國企業(yè)就可以以全權(quán)信托的方式把自己的財(cái)產(chǎn)委托給設(shè)在境外的避稅地的信托機(jī)構(gòu)代為管理，通過創(chuàng)立這種國外信托，財(cái)產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以徹底擺脫就這筆財(cái)產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務(wù)。同時，由于信托財(cái)產(chǎn)是委托避稅地信托機(jī)構(gòu)管理的，當(dāng)?shù)卣畬π磐胸?cái)產(chǎn)所得一般也不征收或征收很少的所得稅。

（2）企業(yè)也可以通過向低稅率國關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤的方法利用轉(zhuǎn)讓定價手段在公司集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤，使公司集團(tuán)的利潤盡可能多地在低稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)中實(shí)現(xiàn)。實(shí)踐中跨國公司在稅務(wù)籌劃中這種方法最為常見。

（3）通過組建內(nèi)部保險公司來轉(zhuǎn)移利潤。所謂內(nèi)部保險公司是指由一個公司集團(tuán)或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會投資建立的、專門用于向其母公司或姊妹公司提供保險服務(wù)以替代外部保險市場的一種保險公司。利用內(nèi)部保險公司可以進(jìn)行跨國稅務(wù)籌劃。具體做法是，在一個無稅或低稅的國家建立內(nèi)部保險公司，然后母公司和子公司以支付保險費(fèi)的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出居住國，使公司集團(tuán)的一部分利潤長期滯留在避稅地的內(nèi)部保險公司賬上。內(nèi)部保險公司在當(dāng)?shù)夭挥迷摴P利潤納稅，而這筆利潤由于不匯回母公司，公司居住國也不對其課稅。

還有其它一些轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入的方法，這些方法在實(shí)踐中被有效地運(yùn)用在國際稅務(wù)籌劃中。

3、在稅務(wù)籌劃中注意課稅對象和計(jì)稅基礎(chǔ)的差別

在稅務(wù)籌劃中，要注意考慮所選擇投資地的稅種主要是所得稅，根據(jù)投資地在存貨計(jì)價與成本核算、固定資產(chǎn)折舊、各類準(zhǔn)備基金的提取等方面稅制規(guī)定的不同來進(jìn)行籌劃。

在國際稅務(wù)籌劃中，要注重對于進(jìn)口稅的分析。進(jìn)口稅通常會附加到產(chǎn)品價格中，低進(jìn)口稅率或免進(jìn)口稅將使產(chǎn)品價格有利，而高進(jìn)口稅會導(dǎo)致投資成本的增加。但是，如果外國投資者將向某國出口貨物改為直接投資，則在高進(jìn)口稅率國，高稅率其將可以阻止競爭對手對投資所在地出口商品。所以，在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，對于直接投資和出口貿(mào)易所采取的策略應(yīng)該是不同。

4、籌劃時考慮稅收優(yōu)惠政策

利用稅收優(yōu)惠是稅務(wù)籌劃的一個重要內(nèi)容。比如：國與國之間簽訂的國際稅收協(xié)定中一般都有互相向?qū)Ψ絿业木用裉峁┧枚愑绕涫穷A(yù)提所得稅的優(yōu)惠條款。但這種協(xié)定本不應(yīng)使協(xié)定簽約國之外的非居民企業(yè)受惠，但企業(yè)可以通過在其中一個協(xié)約國內(nèi)設(shè)立子公司，并使其成為當(dāng)?shù)氐木用窆?，該子公司完全由第三國居民所控制。這樣，國際稅收協(xié)定中的優(yōu)惠待遇該子公司就可以享受。然后該子公司再通過關(guān)聯(lián)關(guān)系把受益?zhèn)鬟f給母公司。

在國際稅務(wù)籌劃時，在考慮稅收優(yōu)惠時，要注意稅收優(yōu)惠往往是在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)、勞動力素質(zhì)低的地區(qū)力度更大。所以不能只考慮稅收優(yōu)惠，忽略該地區(qū)基礎(chǔ)設(shè)施制度落后所導(dǎo)致的高成本負(fù)擔(dān)及政治和經(jīng)營風(fēng)險。

三、 我國企業(yè)國際稅務(wù)籌劃對策

（一）我國企業(yè)國際稅務(wù)籌劃現(xiàn)狀

稅務(wù)籌劃在我國已經(jīng)不是一個新鮮的概念，但是稅務(wù)籌劃在我國企業(yè)中的實(shí)行情況并不理想。

首先，我國大部分企業(yè)稅務(wù)籌劃意識缺乏。我國企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)由于欠缺財(cái)務(wù)、稅收知識，因此當(dāng)提及減少納稅成本時，往往使用偷逃稅款、找稅務(wù)人員等方法，而不是通過自身的稅務(wù)籌劃合理合法地節(jié)稅。而企業(yè)的財(cái)務(wù)人員也因而不能利用稅收知識和會計(jì)水平為做企業(yè)稅務(wù)籌劃。

對于我國很多企業(yè)來說，稅務(wù)籌劃工作缺乏良好的基礎(chǔ)。而從我國部分企業(yè)財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀來看，存在嚴(yán)重的不規(guī)范現(xiàn)象：比如管理活動不嚴(yán)格按照財(cái)務(wù)工作規(guī)程，未經(jīng)充分的可行性論證、未經(jīng)必要的財(cái)務(wù)預(yù)算就由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)主觀決定，這種情況更不用提對此進(jìn)行稅務(wù)籌劃了。

同時，稅務(wù)籌劃主體在我國企業(yè)中，至今還不甚明確。會計(jì)人員只關(guān)注會計(jì)核算、會計(jì)報表，不關(guān)心稅收成本比較及相關(guān)決策；而管理人員則認(rèn)為稅收籌劃是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)。這樣就形成了稅務(wù)籌劃工作無人負(fù)責(zé)的情況。

我國存在相當(dāng)一部分管理不嚴(yán)、體制不善的企業(yè)。這些企業(yè)的會計(jì)人員素質(zhì)低，會計(jì)制度不健全，會計(jì)賬目不準(zhǔn)確、賬實(shí)不符、不履行會計(jì)程序等現(xiàn)象嚴(yán)重，這使得稅務(wù)籌劃無從入手。因此企業(yè)財(cái)務(wù)管理的不健全，使得稅務(wù)籌劃成效始終不理想。這樣的企業(yè)，更無從去熟悉國際稅收和金融知識，了解各國的稅收制度，很難完成國際稅務(wù)籌劃工作。

另一方面，我們要看到我國企業(yè)對于國際稅務(wù)籌劃的迫切需求。截止到2001年底，我國累計(jì)批準(zhǔn)了海外投資企業(yè)3091家，累計(jì)投資額43.33億美元，遍布世界150多個國家和地區(qū)。 隨著我國加入WTO，我國企業(yè)的國際貿(mào)易將進(jìn)人一個新的階段，不僅是出口事業(yè)蓬勃興盛，跨國經(jīng)營事業(yè)也必將取得更加令人矚目的發(fā)展。因而我國企業(yè)必須提高國際稅務(wù)籌劃的水平，以適應(yīng)自身發(fā)展的需求。

（二）我國企業(yè)國際稅務(wù)籌劃對策

提高我國企業(yè)的國際稅務(wù)籌劃水平，可以從以下幾個方面入手：

1、研究國際稅收因素作為稅務(wù)籌劃的重要依據(jù)

如前文所論述的那樣，國際稅務(wù)籌劃是以國際稅制的差別為基礎(chǔ)的，因此要提高我國企業(yè)的國際稅務(wù)籌劃水平，就應(yīng)該加強(qiáng)對國際稅收制度的研究。

企業(yè)應(yīng)研究有關(guān)國家的稅收法規(guī)和稅收政策，根據(jù)各國不同的稅收制度和政策，選擇有利的投資地點(diǎn)。這就要求企業(yè)做到了解各國稅制差異，并關(guān)注各國稅收政策的動態(tài)和發(fā)展。在選擇投資地或市場時，要從該國的稅收結(jié)構(gòu)、優(yōu)惠條件等多方面充分認(rèn)識和考慮。我國已經(jīng)有一些企業(yè)基于稅務(wù)籌劃來選擇對外投資地點(diǎn)的實(shí)踐例子，如我國中信、首鋼、中旅等在香港設(shè)立基地公司或控股公司對外投資。

2、恰當(dāng)安排企業(yè)組織形式和資本結(jié)構(gòu)

在稅務(wù)籌劃中，也要考慮企業(yè)組織形式的因素。企業(yè)的組織形式主要有獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和股份有限公司，適用于這三種組織形式的稅法規(guī)定有很大差別。因此，如果是在國外投資組建企業(yè)，就要選擇特定的組織形式以減少納稅。如美國稅法規(guī)定股份有限公司滿足特定條件時可以適用按照合伙企業(yè)形式計(jì)算交納所得稅。如果企業(yè)設(shè)立時注意滿足這種小型的股份有限公司的條件，就可以按合伙企業(yè)交納所得稅以節(jié)約大量的稅款。

同時，企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)也是稅務(wù)籌劃應(yīng)注意的內(nèi)容。由于我國企業(yè)自身發(fā)展水平不高，企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)容易出現(xiàn)不合理現(xiàn)象。例如企業(yè)的債務(wù)資本與權(quán)益資本之間比例的適當(dāng)調(diào)整可以增加企業(yè)價值，但當(dāng)存在個人所得稅時，這種稅收屏蔽效應(yīng)會被個人所得稅削減。所以在安排企業(yè)資本結(jié)構(gòu)時要找到企業(yè)最優(yōu)負(fù)債比例點(diǎn)。我國企業(yè)在跨國經(jīng)營時，要注意首先熟知與籌劃目標(biāo)相關(guān)的經(jīng)營國稅收法律及法規(guī)的規(guī)定，密切關(guān)注法規(guī)的內(nèi)容及其變化。選擇采用適當(dāng)?shù)牟煌壤?fù)債，本著稅后凈利潤和企業(yè)價值最大化原則，綜合考慮企業(yè)風(fēng)險、稅收風(fēng)險和政治風(fēng)險，最終選定可行性方案。

3、選擇符合國際稅務(wù)環(huán)境及運(yùn)作機(jī)制的會計(jì)核算方法

會計(jì)核算的方法會影響應(yīng)稅收益。為減輕對外投資建立的公司的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，我國企業(yè)要注意對東道國稅務(wù)會計(jì)的研究，選擇適當(dāng)?shù)臅?jì)核算方法。

例如，對于存貨計(jì)價方法，可以從以下幾個角度來籌劃：當(dāng)處于不同的物價狀況下注意在可能的情形下采用不同的存貨計(jì)價方法；當(dāng)存貨歷史成本與市場價格背離時，許多國家允許企業(yè)選擇成本與市價孰低法。

再如，對于、固定資產(chǎn)折舊方法的籌劃，要注意在固定資產(chǎn)使用初期，可以采用加速折舊法較直線法多提折舊，但后期如果企業(yè)每年均有盈利，則加速折舊法具有延緩納稅的好處。同時，加速折舊法并非總是對企業(yè)有利。只有在企業(yè)不趨于虧損狀態(tài)或者并非處于享受公司所得稅減免期間，才是最有利的選擇