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企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第1篇

2006年2月15日，財(cái)政部了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則（含應(yīng)用指南），已于今年月日月1日起在上市公司施行。這一企業(yè)準(zhǔn)則體系既與中國(guó)國(guó)情相適應(yīng)，又與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則想趨同，為我國(guó)各類企業(yè)現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供了會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)。下面分五個(gè)方面對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化給予簡(jiǎn)要的闡述。

一、資產(chǎn)的計(jì)價(jià)

新準(zhǔn)則僅在經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場(chǎng)條件允許的情況下，對(duì)特定資產(chǎn)或者交易采用公允價(jià)值，比如金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易等；另從穩(wěn)健性與防止盈余操縱方面出發(fā)對(duì)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提作了較大的調(diào)整。

1、存貨

存貨的借款費(fèi)用一定條件下可以資本化?，F(xiàn)行準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍僅為固定資產(chǎn)，新準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍除了固定資產(chǎn)外，還包括需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才級(jí)達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨投資性房地產(chǎn)。

取消了發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法?，F(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)存貨發(fā)出成本的確定可以采用后進(jìn)先出法，但后進(jìn)先出法未能真實(shí)反映存貨流轉(zhuǎn)，因此新準(zhǔn)則取消了存貨的后進(jìn)先出法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。

需要注意的是，雖然《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”，但此準(zhǔn)則不適用于存貨。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》第十九條明確規(guī)定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在原先計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

2、固定資產(chǎn)

規(guī)定了棄置費(fèi)的會(huì)計(jì)處理。一些行業(yè)固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用往往很大，與現(xiàn)行準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，計(jì)提折舊。

修改了后續(xù)支出的確認(rèn)原則。新準(zhǔn)則修改了后續(xù)支出的確認(rèn)原則，與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，取消了固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回。固定資產(chǎn)的減值按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，即固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回。新準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回。這樣，上市公司2007年1月1日?qǐng)?zhí)行新準(zhǔn)則后，提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將會(huì)相當(dāng)謹(jǐn)慎，從而增加當(dāng)期利潤(rùn)。

3、投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、長(zhǎng)期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和企業(yè)擁有并已出租的建筑物，不包括自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)，在會(huì)計(jì)報(bào)表中將單列“投資性房地產(chǎn)”項(xiàng)目，會(huì)計(jì)處理可以采用成本模式（與固定資產(chǎn)差異不大）或者公允價(jià)值模式，但以成本模式為主導(dǎo)，謹(jǐn)慎使用公允價(jià)值。需要注意的是企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更，從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式，視為會(huì)計(jì)政策變更。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

4、長(zhǎng)期股權(quán)投資

改變了投資的分類方式和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)因?yàn)橐肓私鹑诠ぞ叩母拍?，新?zhǔn)則將短期投資修改為交易性證券投資，長(zhǎng)期債權(quán)投資修改為持有至到期投資均適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》。

成本法和權(quán)益法應(yīng)用范圍的變化。由于權(quán)益法或成本法核算對(duì)企業(yè)合并的結(jié)果并沒(méi)有太大影響，新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資改用采用成本法核算，只是在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。由于投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范。

5、無(wú)形資產(chǎn)

定義和范圍不同：現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)包括了可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)，不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)指商譽(yù)，但不包括企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)，外購(gòu)的商譽(yù)按照無(wú)形資產(chǎn)核算，要在一定年限內(nèi)攤銷。新準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，明確規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)不包括商譽(yù)。

規(guī)范了研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理。現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用；新準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，對(duì)企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，區(qū)分研究階段支出與現(xiàn)階段支出，分別進(jìn)行費(fèi)用和資本化。

取消了為首次發(fā)行股票而投入的無(wú)形資產(chǎn)按賬面價(jià)值入賬的規(guī)定?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第十四條規(guī)定投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，在使用壽命內(nèi)按照能夠反映企業(yè)預(yù)期水泵該項(xiàng)資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式系統(tǒng)合理攤銷，無(wú)法可靠確定方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。

6、資產(chǎn)減值

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”。但需要注意的是《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回的范圍僅限于該準(zhǔn)則的適用范圍，主要是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)公司和合營(yíng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資等。存貨、應(yīng)收款項(xiàng)、短期投資、投資性房地產(chǎn)及生物資產(chǎn)等其他資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回還應(yīng)根據(jù)其適用的其他具體準(zhǔn)則的規(guī)定，存貨適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》。存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

二、特殊行業(yè)業(yè)務(wù)處理

特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)的確認(rèn)和計(jì)量要求求，如石油天然氣開(kāi)采、生物資產(chǎn)、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同等準(zhǔn)則項(xiàng)目。

1、石油天然氣開(kāi)采。屬于新頒布的準(zhǔn)則，石油天然氣開(kāi)采的計(jì)量可采用公允價(jià)值。

2、生物資產(chǎn)。新準(zhǔn)則主要規(guī)范農(nóng)墾企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，屬于農(nóng)業(yè)企業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，其他行業(yè)很少涉及。新準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)劃分為生產(chǎn)性、消耗性、公益性三類，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則一般采用成本模式計(jì)量，僅在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得時(shí)，生物資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值計(jì)量。

3、新準(zhǔn)則對(duì)金融企業(yè)使用金融上具具體準(zhǔn)則的修改。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融工具的使用制定了4項(xiàng)具體準(zhǔn)則，這對(duì)于金融企業(yè)特別是上市或擬上市的金融企業(yè)將會(huì)產(chǎn)生較大的影響。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)最，并目要求從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行必須謹(jǐn)慎使用衍生金融丁具這把“雙刃劍”，以避免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。

4、新頒布了原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具列報(bào)6項(xiàng)金融方面的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，取代原《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》、《證券公司會(huì)計(jì)制度》

三、特殊業(yè)務(wù)的處理

1、債務(wù)重組

新準(zhǔn)則重新引入公允價(jià)值，進(jìn)而產(chǎn)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。新準(zhǔn)則改變現(xiàn)行的“一刀切”將由于債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，恢復(fù)1998年版?zhèn)鶆?wù)重組準(zhǔn)則的原狀，將債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益。

2、非貨幣性資產(chǎn)交換

新準(zhǔn)則將原“非貨幣易”名稱改為“非貨幣性資產(chǎn)交換”，并對(duì)非貨幣性資產(chǎn)再次運(yùn)用了公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，但是增加了限定條件以防止企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換蓄意虛增利潤(rùn)。非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。在新準(zhǔn)則中，空間是采用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值計(jì)價(jià)，關(guān)鍵在于對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷。

3、企業(yè)合并

新準(zhǔn)則對(duì)于一項(xiàng)企業(yè)合并首先判斷其屬于同一控制下企業(yè)合并還是非控制下企業(yè)合并。對(duì)同一控制下企業(yè)合并采用類似權(quán)益結(jié)合法處理，對(duì)于非控制下企業(yè)合并采用購(gòu)買法核算。新會(huì)計(jì)灘則對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論進(jìn)行了較大的修改，即由原來(lái)的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實(shí)體理論”；而對(duì)于合并報(bào)表的范圍則更側(cè)重于“實(shí)質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準(zhǔn)則還特別強(qiáng)調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，都應(yīng)納入合并報(bào)表的范圍。

4、股份支付

新準(zhǔn)則規(guī)定，股份支付就是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。其中，以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易；以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)。新準(zhǔn)則對(duì)以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算兩類股份支付，分別規(guī)范了會(huì)計(jì)處理方式，并引入公允價(jià)值計(jì)量。

5、企業(yè)年金基金

該準(zhǔn)則為新制定的準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范，實(shí)務(wù)操作性更強(qiáng)。新準(zhǔn)則的使得企業(yè)年金基金的核算有則可依，準(zhǔn)則不僅對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范，而且對(duì)企業(yè)年金基金資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表及其附注的內(nèi)容作了詳細(xì)規(guī)定，并以附錄的形式提供了資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表的具體格式，新準(zhǔn)則較具可操作性，將使得企業(yè)年金基金的資產(chǎn)動(dòng)作和保值增值的信息更加規(guī)范透明。

6、職工薪酬

與現(xiàn)行制度相比，新準(zhǔn)則職工薪酬的內(nèi)涵要廣泛得多。新準(zhǔn)則規(guī)定職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出，包括職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；住房公積金；工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；非貨幣利；因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

新準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的概念、確認(rèn)、計(jì)量和披露，將提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。企業(yè)施行新準(zhǔn)則后，取消了計(jì)提應(yīng)付福利費(fèi)的規(guī)定，按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，職工薪酬一定條件下可以進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)成本，上述都可能會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)。

7、所得稅

不再使用應(yīng)付稅款和遞延法，只用債務(wù)法。所用債務(wù)法是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，不是原來(lái)的損益表債務(wù)法，因此，引進(jìn)了計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異的概念，形成了最大的不同。

8、外幣折算

在可選記賬本位幣的表述上有不同的描述。

四、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

主要是報(bào)告準(zhǔn)則的變化，報(bào)告準(zhǔn)則指規(guī)范各類企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)則，如財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、現(xiàn)金流量表、關(guān)聯(lián)方交易及其披露等準(zhǔn)則項(xiàng)目。

1、增加“財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)”準(zhǔn)則。增加了所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動(dòng)表，取消了利潤(rùn)分配表；資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)列示：“投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、持有到期投資”，“應(yīng)付職工薪酬”等；利潤(rùn)表要單獨(dú)列示“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“資產(chǎn)價(jià)值損失”、“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”，并將原費(fèi)用分類改為新的功能性分類即“管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用（原來(lái)是營(yíng)業(yè)費(fèi)用）、財(cái)務(wù)費(fèi)用”。

2、現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則有所變動(dòng)。a、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量部分增加了：“處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額”，“取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額”；b、披露在對(duì)凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)方面增加了“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“取得或處置子公司及營(yíng)業(yè)單位的信息”等。

3、關(guān)聯(lián)方及其交易的披露范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)國(guó)有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確定延續(xù)目前的規(guī)定，即僅僅同受國(guó)家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，國(guó)有企業(yè)之間只有當(dāng)存在投資紐帶或者其他裨性控制關(guān)系時(shí)才認(rèn)定為存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

4、新增“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)灘則對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論進(jìn)行了較大的修改，即由原來(lái)的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實(shí)體理論”；而對(duì)于合并報(bào)表的范圍則更側(cè)重于“實(shí)質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準(zhǔn)則還特別強(qiáng)調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，都應(yīng)納入合并報(bào)表的范圍。

五、其他。

1、，為了給首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的企業(yè)提供規(guī)范和指導(dǎo)，新準(zhǔn)則體系中還包括了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，相當(dāng)于新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的銜接辦法。

2、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---基本準(zhǔn)則的變化?；緯?huì)計(jì)準(zhǔn)則在總則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益（增加直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失）、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)（增加計(jì)入利潤(rùn)的利得和損失）的定義、確認(rèn)、計(jì)量，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告（組成及內(nèi)容）等方面有所變化，特別是增加了一章“會(huì)計(jì)計(jì)量”，除歷史成本計(jì)量屬性外，還增加了重置成本、可變現(xiàn)凈值，尤其是現(xiàn)值和公允價(jià)值屬性。

參考文獻(xiàn)：

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第2篇

關(guān)鍵詞：中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 國(guó)際準(zhǔn)則 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作 財(cái)務(wù)報(bào)告

一、ISAR的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架的演變

ISAR——聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家組，成立于1981年。世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展造就了跨國(guó)公司，也出現(xiàn)了國(guó)家間會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的需要。如何建立高質(zhì)量的國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)告實(shí)務(wù)，縮小國(guó)與國(guó)之間會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差距成為專家工作組的服務(wù)目標(biāo)。

1999年ISAR在第16次會(huì)議上，發(fā)展中國(guó)家提出國(guó)際會(huì)計(jì)規(guī)則主要服務(wù)于發(fā)達(dá)國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用于大公司，對(duì)于發(fā)展中國(guó)家而言，缺乏差別報(bào)告。復(fù)雜的、不符合中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者需求的國(guó)際報(bào)告令中小企業(yè)不堪重負(fù)。與會(huì)專家認(rèn)為，應(yīng)該將研究差別報(bào)告的問(wèn)題提上日程。2000年ISAR在第17次會(huì)議上提出了《中小型企業(yè)會(huì)計(jì)》的討論稿。包括對(duì)中小企業(yè)主體的界定、會(huì)計(jì)目的、面臨的問(wèn)題等。并成立了23名專家工作組的特設(shè)協(xié)商小組，來(lái)專門推動(dòng)中小企業(yè)準(zhǔn)則項(xiàng)目進(jìn)程。2001年ISAR在第18次會(huì)議上認(rèn)為應(yīng)建立三層次制度框架。最復(fù)雜層次為遵循所有國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，如上市企業(yè)和重大公眾利益企業(yè)。第二層次為遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精簡(jiǎn)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，如較大型的中小企業(yè)。第三層次為遵循簡(jiǎn)化的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，針對(duì)僅能提供有用會(huì)計(jì)信息滿足管理財(cái)政和國(guó)家當(dāng)局管理需求的微小企業(yè)。由此出現(xiàn)了針對(duì)中小企業(yè)的高度重視。2001年ISAR在第19次會(huì)議上，審議了18次會(huì)議上提出的第二層次與第三層次企業(yè)的指導(dǎo)原則，并在隨后的會(huì)議上了《第二級(jí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》、《第三級(jí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》。充分對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行了合理的界定和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)。

二、IASB的IFRS for SMEs 引發(fā)國(guó)際中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定趨同大潮

IASB——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)，是制定及批準(zhǔn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的一個(gè)獨(dú)立的私營(yíng)機(jī)構(gòu)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)基金會(huì)的監(jiān)督下運(yùn)作。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2001年成立，取代了先前的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)IASC。早在2000年12月IASC向IASB過(guò)渡的報(bào)告中，提出存在為中小企業(yè)制定特定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求。2001年剛剛成立的IASB就著手開(kāi)始制定適用于中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的項(xiàng)目—SMES（Small and Medium-sized Entities）。2003年9月，IASB 組織過(guò)一場(chǎng)由世界上四十多個(gè)國(guó)際的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)組成的會(huì)議。目的是提出關(guān)于IFRS for SMES的意見(jiàn)調(diào)研。通過(guò)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，絕大部分國(guó)家對(duì)在全世界范圍內(nèi)建立一套適用于中小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持支持態(tài)度。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)對(duì)該準(zhǔn)則也持積極歡迎的態(tài)度，并鼓勵(lì)會(huì)員組織考慮在本國(guó)能夠結(jié)合具體情況靈活運(yùn)用。2004年6月，IASB《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則初步觀點(diǎn)的討論文件》，探索在世界范圍內(nèi)構(gòu)建國(guó)際通用的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可行性。許多國(guó)家傾向于采納一套國(guó)際通用標(biāo)準(zhǔn)的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，給IASB的研發(fā)和制定準(zhǔn)則以極大的鼓舞。2006年1月，IASB《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿》。2007年2月，中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿由IASB正式。意見(jiàn)稿中提出意見(jiàn)稿是否清晰易懂、議題范圍是否明晰等問(wèn)題。在2007年6月在其官網(wǎng)展開(kāi)一項(xiàng)實(shí)地測(cè)試，隨后IASB收到了世界上20余國(guó)100多家小企業(yè)的測(cè)試報(bào)告和百余封評(píng)論信件。在這些出現(xiàn)的具體問(wèn)題指導(dǎo)下，自2008年3月起IASB召開(kāi)了14次公開(kāi)會(huì)議，進(jìn)行了30余處修改和論證。在2009年正式IFRS for SMEs即《中小主體國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》成為國(guó)際上各國(guó)制定本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的圭臬。

三、各國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展演變與現(xiàn)狀

早在IASBIFRS for SMEs之前就有一些國(guó)家已經(jīng)開(kāi)始設(shè)計(jì)和研究本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。隨著IFRS for SMEs的，更多的國(guó)家紛紛開(kāi)始著手研究本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。各國(guó)國(guó)情不同、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相異、會(huì)計(jì)環(huán)境也存在差別。但隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展與深化，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是必然的，在資源稀缺的前提下，準(zhǔn)則的國(guó)際趨同將更有利于進(jìn)行資源的優(yōu)化和配置，提高經(jīng)濟(jì)信息的透明度和信息的對(duì)稱性。但在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的條件下，各國(guó)還應(yīng)更注重結(jié)合本國(guó)具體經(jīng)濟(jì)環(huán)境，考慮制度約束現(xiàn)狀，與國(guó)際接軌的同時(shí)，立足本國(guó)國(guó)情制定適合本國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作為本國(guó)的經(jīng)濟(jì)服務(wù)，更好的進(jìn)行國(guó)際間經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)。

英國(guó)是最早研究中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家。英國(guó)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)咨詢委員會(huì)CCAB，在1995年12月份就了一份文件—《Designed to fit： a Financial Reporting Standard for Smaller Entities》。明確表示應(yīng)該為小企業(yè)制定特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。并1997年12月正式公布FRSSE——《小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，成為最早實(shí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家。隨著IFRS for SMEs的頒布，英國(guó)大力贊同中小企業(yè)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的前提下，也提出了應(yīng)討論國(guó)際準(zhǔn)則與本國(guó)準(zhǔn)則之間關(guān)系的討論。如何將IFRS for SMEs與FRSSE融合運(yùn)用。

新西蘭、澳大利亞兩個(gè)國(guó)家在會(huì)計(jì)方面進(jìn)行緊密合作，通過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則一體化合作，對(duì)IASB產(chǎn)生了一定的影響，通過(guò)聯(lián)合制定一個(gè)適合于兩國(guó)中小企業(yè)且與IFRS有別的準(zhǔn)則。兩國(guó)在中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究領(lǐng)域，都提出降低小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)擔(dān)，簡(jiǎn)化報(bào)告形式的差別報(bào)告制度，制定差別報(bào)告框架。

美國(guó)在上世紀(jì)七十年代初，由于非上市公司對(duì)于準(zhǔn)則超載問(wèn)題為研究的起源，1981年AICPA美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)這一職業(yè)機(jī)構(gòu)組織成立了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則超載特別委員會(huì)”，以減輕對(duì)中小企業(yè)而言的不必要負(fù)擔(dān)的、成本高的、特定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行篩減。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的超載起源于解決小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)成本問(wèn)題，F(xiàn)ASB美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在小企業(yè)準(zhǔn)則的制定上缺乏動(dòng)力。美國(guó)到目前為止，尚未出臺(tái)正式的針對(duì)中小企業(yè)主體的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，僅考慮差別報(bào)告制度。隨著跨機(jī)構(gòu)的“藍(lán)帶委員會(huì)”的成立，為美國(guó)制定獨(dú)立的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則奠定了良好的前景。

日本也是較早單獨(dú)制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的代表性國(guó)家。日本經(jīng)濟(jì)泡沫破滅之后，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量成為經(jīng)濟(jì)各主體的共同愿望。在2002年日本就對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)研究，對(duì)中小企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行規(guī)范。在2005年日本企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、日本注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、日本稅理士聯(lián)合會(huì)、日本工商會(huì)議所共同《中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》詳細(xì)規(guī)定了適用范圍、目標(biāo)、制定模式、確認(rèn)與披露等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，制定了一套符合中小企業(yè)特點(diǎn)的時(shí)效性強(qiáng)的準(zhǔn)則。

四、我國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化之路

國(guó)際上很多國(guó)家頒布了中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，我國(guó)中小企業(yè)眾多，企業(yè)間差別也很大。統(tǒng)一執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》有相當(dāng)大的難度，小企業(yè)需要一套簡(jiǎn)便可行的會(huì)計(jì)制度。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)咨詢委員、中國(guó)財(cái)政部企業(yè)司司長(zhǎng)劉玉廷，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同問(wèn)題上指出，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則堅(jiān)持國(guó)際“趨同”原則而不能直接采用，更不是一字不差的照搬國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。

2004年4月我國(guó)頒布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》于2005年起執(zhí)行。在表述方式上使用了我國(guó)廣大會(huì)計(jì)人員所熟悉的報(bào)表和分錄的表現(xiàn)方式，易于理解、易懂易學(xué)、操作方便。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，達(dá)到與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度趨同的要求，2010年4月會(huì)計(jì)司《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》意見(jiàn)的通知，對(duì)小企業(yè)準(zhǔn)則的建設(shè)問(wèn)題提出規(guī)劃。

2011年10月，我國(guó)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，使我國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定逐步與國(guó)際趨同。該準(zhǔn)則通過(guò)比較原則、概括，使得表述方式上更接近國(guó)際準(zhǔn)則體例，極大的提高廣大會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，增強(qiáng)解決新問(wèn)題的本領(lǐng)。更有利于我國(guó)中小企業(yè)的實(shí)務(wù)操作性。

參考文獻(xiàn)：

[1]金花妍.日本中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南的變遷與特點(diǎn)[J].中國(guó)管理信息化，2012.8

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第3篇

【關(guān)鍵詞】 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅法 差異

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已于2011年10月18日，并將自2013年1月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)的小企業(yè)施行。由于稅務(wù)部門是小企業(yè)最主要的外部會(huì)計(jì)信息使用者，主要利用小企業(yè)會(huì)計(jì)信息作出稅收決策，包括是否給予稅收優(yōu)惠政策、采取何種稅收征管方式、應(yīng)征稅額等，為滿足這些稅收征管信息需求，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》盡可能協(xié)調(diào)一致，最大限度地消除了小企業(yè)會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅法的差異，但由于稅法與會(huì)計(jì)核算目標(biāo)的不一致性，兩者之間仍然存在一些無(wú)法消除的差異。

一、免稅收入

小企業(yè)購(gòu)買國(guó)債產(chǎn)生的利息收入和對(duì)外股權(quán)投資，取得超過(guò)一年的股息、紅利權(quán)益性所

得，按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入投資收益，增加利潤(rùn)總額。

會(huì)計(jì)處理

借：應(yīng)收利息

應(yīng)收股利等

貸：投資收益

但按企業(yè)所得稅法規(guī)定，屬于免稅收入，應(yīng)從收入總額中剔除，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

二、長(zhǎng)期債券投資利息收入

長(zhǎng)期債券投資在持有期間發(fā)生的在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照票面利率計(jì)算的應(yīng)收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)債券的折價(jià)或者溢價(jià)在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)采用直線法進(jìn)行攤銷，計(jì)入投資收益。

會(huì)計(jì)處理

借：長(zhǎng)期債券投資――應(yīng)計(jì)利息

（或應(yīng)收利息）

貸：投資收益

長(zhǎng)期債券投資――溢折價(jià)（或借方）

即使利息收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)二者相同，但企業(yè)所得稅法利息收入按面值和票面利率計(jì)算，使得最終計(jì)入利潤(rùn)總額的投資收益與按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的利息收入之間產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

三、在建工程試運(yùn)行收入

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中形成的產(chǎn)品、副產(chǎn)品或試車

收入沖減在建工程成本。

會(huì)計(jì)處理

借：庫(kù)存商品

銀行存款等

貸：在建工程

而企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定將其界定為銷售行為，在建工程試運(yùn)轉(zhuǎn)中形成的產(chǎn)品、副產(chǎn)品的收入和成本應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。如此二者形成差異，需對(duì)產(chǎn)品銷售損益進(jìn)行納稅調(diào)整。

四、政府補(bǔ)助

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：政府補(bǔ)助，是指小企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資

產(chǎn)，但不含政府作為小企業(yè)所有者投入的資本。小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。收到的其他政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償本企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用或發(fā)生虧損的期間，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

會(huì)計(jì)處理 取得

借：銀行存款

貸：遞延收益

分配或補(bǔ)償時(shí)

借：遞延收益

貸：營(yíng)業(yè)外收入

而企業(yè)所得稅稅法要求在收到政府補(bǔ)助時(shí)一次性計(jì)入當(dāng)期收入或者在符合條件的情況

下作為不征稅收入，導(dǎo)致小企業(yè)會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅法存在差異。

五、小企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送

按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送不確認(rèn)收入，捐贈(zèng)支出計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

會(huì)計(jì)處理

借：營(yíng)業(yè)外支出

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）

但按企業(yè)所得稅法規(guī)定將其視同銷售，應(yīng)計(jì)算繳納應(yīng)納稅所得額。二者產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

六、應(yīng)付職工薪酬

小企業(yè)發(fā)生的工資薪金；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金；工會(huì)經(jīng)費(fèi)；職工教育經(jīng)費(fèi)支出等，在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，并根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

借：生產(chǎn)成本（勞務(wù)成本）

制造費(fèi)用

管理費(fèi)用

銷售費(fèi)用

研發(fā)支出

在建工程等

貸：應(yīng)付職工薪酬

小企業(yè)發(fā)生的應(yīng)付職工薪酬，企業(yè)所得稅法規(guī)定了稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額以及殘疾人員工資薪金的加計(jì)扣除，不符合扣除規(guī)定或超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)限額的部分以及允許加計(jì)扣除的殘疾人員的職工薪酬，應(yīng)納稅調(diào)整。

七、借款費(fèi)用

按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：借款費(fèi)用，是指小企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。包括：借款利息、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

小企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用（借款利息）符合資本化條件的，予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，予以費(fèi)用化，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用等。

會(huì)計(jì)處理

借：在建工程

制造費(fèi)用

研發(fā)支出

財(cái)務(wù)費(fèi)用

貸：應(yīng)付利息

小企業(yè)因外幣借款而發(fā)生的匯兌損失計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用；形成匯兌收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

而按企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照規(guī)定扣除。

利息支出企業(yè)所得稅法規(guī)定了稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額，對(duì)發(fā)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤(rùn)分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。

由此可見(jiàn)：借款費(fèi)用（借款利息、匯兌損失等）小企業(yè)會(huì)計(jì)按實(shí)際發(fā)生額列支，企業(yè)所得稅法規(guī)定稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額，二者可能產(chǎn)生差異，不符合扣除規(guī)定或超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)限額的部分，應(yīng)納稅調(diào)增。

八、管理費(fèi)用

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)在籌建期內(nèi)發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等，按其發(fā)生額計(jì)入管理費(fèi)用，減少利潤(rùn)總額。

按企業(yè)所得稅法相關(guān)政策規(guī)定，開(kāi)辦費(fèi)可在開(kāi)始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，與會(huì)計(jì)無(wú)差異；也可以按照有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，使得二者產(chǎn)生差異。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除限額標(biāo)準(zhǔn)，超過(guò)限額標(biāo)準(zhǔn)的，納稅調(diào)整。

九、銷售費(fèi)用

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等，按其發(fā)生額計(jì)入銷售費(fèi)用，減少利潤(rùn)總額。而企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除限額標(biāo)準(zhǔn)，產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

十、營(yíng)業(yè)外支出

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)發(fā)生的存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失，壞賬損失，無(wú)法收回的長(zhǎng)期債券投資損失，無(wú)法收回的長(zhǎng)期股權(quán)投資損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失，稅收滯納金，罰金，罰款，被沒(méi)收財(cái)物的損失，捐贈(zèng)支出，贊助支出等，按其發(fā)生額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，減少利潤(rùn)總額。

按企業(yè)所得稅法規(guī)定：未經(jīng)申報(bào)的損失，不得稅前扣除；稅收滯納金，罰金，罰款，被沒(méi)收財(cái)物的損失，贊助支出等不得稅前扣除；公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

可見(jiàn)：企業(yè)所得稅法規(guī)定不得稅前扣除的或超過(guò)限額標(biāo)準(zhǔn)的支出，小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)增。

十一、固定資產(chǎn)折舊

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地不得計(jì)提折舊。按企業(yè)所得稅法規(guī)定：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)和與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除。由此二者產(chǎn)生差異。

綜上所述，雖然小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以滿足小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者（主要為稅務(wù)部門）的需求為根本出發(fā)點(diǎn)，基本消除小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異，提高了會(huì)計(jì)信息的有用性，在保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可比的前提下降低了會(huì)計(jì)核算和納稅申報(bào)的工作量，但是我們?nèi)匀徊荒芎鲆曅∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法之間存在的不可消除的差異。對(duì)于這些有差異的地方，小企業(yè)需要按企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。對(duì)已在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表中列示項(xiàng)目與企業(yè)所得稅法規(guī)定存在差異的納稅調(diào)整過(guò)程，應(yīng)在附注中按規(guī)定進(jìn)行披露。

參考文獻(xiàn)：

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企業(yè)所得稅相關(guān)政策文件

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2010 年第4 期 福建金融管理干部學(xué)院學(xué)報(bào) （總第117 期）

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第4篇

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)合并；購(gòu)買法；權(quán)益結(jié)合法

中圖分類號(hào)：F275.2　文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A　文章編號(hào)：1673-291X(2009)11-0175-02

目前，企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法主要有購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法，這兩種方法都存在理論上的依據(jù)，但是這兩種方法一直存在爭(zhēng)論。2006年2月15日我國(guó)頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20號(hào)――企業(yè)合并》對(duì)我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理做了新的規(guī)定，企業(yè)合并分為兩大類：對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并實(shí)行權(quán)益結(jié)合法，對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并實(shí)行購(gòu)買法。本文將對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行探討。

一、購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法比較研究

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了權(quán)益結(jié)合法，而我國(guó)在現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上，仍然保留了權(quán)益結(jié)合法，并規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法兩種會(huì)計(jì)處理方法是不同的：

第一，購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不同，它們分別建立在不同的會(huì)計(jì)假設(shè)基礎(chǔ)上，購(gòu)買法建立在非持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)上，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，反映被購(gòu)買企業(yè)的資產(chǎn)以及負(fù)債。權(quán)益結(jié)合法以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)，計(jì)價(jià)基礎(chǔ)為賬面價(jià)值，購(gòu)買法下。成本同被購(gòu)買企業(yè)的凈資產(chǎn)之間的差額確認(rèn)為商譽(yù)，而權(quán)益結(jié)合法下不確認(rèn)商譽(yù)。

第二，購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)被合并企業(yè)合并前的凈利潤(rùn)的處理方法不同。在購(gòu)買法下。被購(gòu)買企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)不包括在合并后企業(yè)的利潤(rùn)表中，而在權(quán)益結(jié)合法下，合并后企業(yè)當(dāng)年的利潤(rùn)表中包括被合并企業(yè)全年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。

第三，購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)留存收益的會(huì)計(jì)處理不同。購(gòu)買法下，被合并企業(yè)在合并前的留存收益不包括在合并后企業(yè)的留存收益中。而在權(quán)益結(jié)合法下，參與合并的企業(yè)屬于同一控制下的企業(yè)，因此，被合并企業(yè)在合并前的留存收益就是合并后企業(yè)留存收益的一部分。

第四，購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)合并費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法不同。購(gòu)買法把企業(yè)合并時(shí)發(fā)生的直接費(fèi)用計(jì)人購(gòu)買成本或者調(diào)節(jié)資本公積，而權(quán)益結(jié)合法下把合并發(fā)生的費(fèi)用全部計(jì)入合并當(dāng)年的費(fèi)用當(dāng)中。

第五，購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響不同。購(gòu)買法下計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是公允價(jià)值，權(quán)益結(jié)合法是按照賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，一般情況下被合并企業(yè)的公允價(jià)值要高于賬面價(jià)值，因此，一般情況下購(gòu)買法下企業(yè)合并后的資產(chǎn)大于權(quán)益結(jié)合法下企業(yè)合并的資產(chǎn)。

二、我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

2006年2月15日，我國(guó)頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法做了嚴(yán)格的規(guī)定，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法，但是兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用中仍然存在問(wèn)題：

(一)權(quán)益結(jié)合法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

首先，權(quán)益結(jié)合法所要求的分不清購(gòu)買方的企業(yè)合并在現(xiàn)實(shí)中很少存在，因?yàn)樵诖蠖鄶?shù)情況下，股權(quán)交換合并都會(huì)有主合并企業(yè)，合并后占股東多數(shù)的一方支配購(gòu)并后的企業(yè)實(shí)體，即便兩個(gè)實(shí)力相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)進(jìn)行真正的股權(quán)聯(lián)營(yíng)，這種情況下采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)更加恰當(dāng)，因?yàn)樵谶@種情況下并非分不清購(gòu)買方的企業(yè)合并，可以認(rèn)為產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)實(shí)體。其次，權(quán)益結(jié)合法強(qiáng)調(diào)它所反映的只是一種權(quán)益聯(lián)營(yíng)的情況，交換中所確定的交換比率是參照參與合并企業(yè)各自凈資產(chǎn)公允價(jià)值確定的，由此可見(jiàn)，企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)同采用現(xiàn)金、其他資產(chǎn)、債務(wù)或者股票等對(duì)價(jià)形式無(wú)關(guān)，從理論上來(lái)講，權(quán)益結(jié)合法按照賬面價(jià)值反映取得的凈資產(chǎn)也是有缺陷的。再次，權(quán)益結(jié)合法往往成為企業(yè)期末優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段。我國(guó)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，權(quán)益結(jié)合法下的企業(yè)合并，合并的利潤(rùn)表不僅要包括合并后的利潤(rùn)，而且要包括被合并企業(yè)合并前所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。這樣，權(quán)益結(jié)合法很有可能成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)、優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段，企業(yè)有可能在年底為了美化企業(yè)自身業(yè)績(jī)，大規(guī)模進(jìn)行合并，將當(dāng)年度經(jīng)營(yíng)較好的企業(yè)利潤(rùn)帶人上市公司報(bào)表中，準(zhǔn)則雖然對(duì)權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行了規(guī)定，但不一定會(huì)規(guī)定的那么詳盡，并不能完全控制利潤(rùn)操縱行為，只是要求在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，對(duì)于被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)在利潤(rùn)表中，單列一項(xiàng)進(jìn)行反映，來(lái)幫助使用者了解會(huì)計(jì)信息，但是這種操縱利潤(rùn)的手段仍然是存在的。

(二)購(gòu)買法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

目前，國(guó)際上通行的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法是購(gòu)買法，而購(gòu)買法下兩個(gè)非常重要的方面就是公允價(jià)值以及商譽(yù)。公允價(jià)值和商譽(yù)在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在著問(wèn)題，首先，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值難以確定，會(huì)計(jì)信息的可靠性比較差，這往往能夠成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。目前，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然處于比較低的水平，整個(gè)市場(chǎng)目前尚無(wú)法準(zhǔn)確提供各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值，企業(yè)可以利用重估支付對(duì)價(jià)資產(chǎn)的價(jià)值，購(gòu)買企業(yè)可以直接將公允價(jià)值以及賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，從而提高利潤(rùn)，另外，企業(yè)也可以利用公允價(jià)值，大幅度壓低購(gòu)入資產(chǎn)的重估價(jià)值，這樣就可以為合并后創(chuàng)造更大的盈利空間，或者企業(yè)可以通過(guò)高估被購(gòu)買企業(yè)的負(fù)債，在合并以后予以轉(zhuǎn)回，沖減經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，為企業(yè)創(chuàng)造盈利，也可以在被購(gòu)買企業(yè)合并前計(jì)提巨額損失準(zhǔn)備，合并以后再予以轉(zhuǎn)回，或者不用轉(zhuǎn)回，這都是企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不太發(fā)達(dá)的今天，公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性相對(duì)較弱，在可靠性、相關(guān)性方面仍然存在一定問(wèn)題。其次，就是合并商譽(yù)的確定以及減值測(cè)試方面的問(wèn)題。購(gòu)買法下購(gòu)買價(jià)格與所占被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額就是合并商譽(yù)。然而，仍然存在一個(gè)問(wèn)題，換股合并下購(gòu)并企業(yè)換出股票的價(jià)值難以確定，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值也就并不準(zhǔn)確，因此，合并商譽(yù)的數(shù)額未必準(zhǔn)確。而且即使合并商譽(yù)可以確定，我國(guó)新會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，可是商譽(yù)的價(jià)值具有很大的波動(dòng)性，很難反映商譽(yù)的真實(shí)情況，企業(yè)也有可能通過(guò)對(duì)商譽(yù)的調(diào)整來(lái)操縱利潤(rùn)，這也是商譽(yù)自身存在不可操縱的特點(diǎn)，也是企業(yè)可以用來(lái)操縱利潤(rùn)的特點(diǎn)。

三、解決我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法存在問(wèn)題的對(duì)策

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行了規(guī)定。同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法，兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在問(wèn)題，應(yīng)該在應(yīng)用過(guò)程中采取措施積極解決：

(一)要積極采取措施限制權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的濫用

國(guó)際上一般通用購(gòu)買法，而我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然不足，因此，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，但權(quán)益結(jié)合法仍然存在很多問(wèn)題。因此，應(yīng)該進(jìn)

一步完善合并會(huì)計(jì)規(guī)范體系，對(duì)權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用予以限制：首先，由于“同一控制下的企業(yè)合并”的判斷難免要依賴于主觀因素，因此，為了減少人為操縱利潤(rùn)的空間。要確定一些具體的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)限制條件對(duì)權(quán)益結(jié)合法予以限制，例如，對(duì)于國(guó)家或政府在合并中起了決定作用的企業(yè)合并，可以視為同一控制下的企業(yè)合并，采用權(quán)益結(jié)合法，而對(duì)于參與合并企業(yè)本身在合并中起決定性作用并且基本上通過(guò)市場(chǎng)方式實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，可以根據(jù)會(huì)計(jì)原則，采用購(gòu)買法進(jìn)行處理。另外，也可以參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22條對(duì)權(quán)益結(jié)合法的限制而對(duì)我國(guó)的權(quán)益結(jié)合法確定具體的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)以及限制條件，從而保證權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的順利運(yùn)用。其次，權(quán)益結(jié)合法的使用會(huì)給企業(yè)留下利潤(rùn)操縱的空間，被合并企業(yè)資產(chǎn)的公允價(jià)值以及賬面價(jià)值的差額通過(guò)資產(chǎn)的出售可以轉(zhuǎn)化為利潤(rùn)，因此，對(duì)于被合并企業(yè)的資產(chǎn)可以分類別對(duì)出售時(shí)間進(jìn)行限制，嚴(yán)格限定股權(quán)結(jié)合法下合并后被合并企業(yè)的資產(chǎn)出售。最后，必須更好地發(fā)揮相關(guān)監(jiān)管部門的作用，形成有效的監(jiān)督機(jī)制，保證權(quán)益結(jié)合法不被濫用。規(guī)范權(quán)益結(jié)合法不能僅僅靠會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用，還需要公司法、證券法等相關(guān)法規(guī)的規(guī)范，從而保證權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的順利運(yùn)用。

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第5篇

關(guān)鍵詞:新準(zhǔn)則;會(huì)計(jì)處理方法;存在問(wèn)題;對(duì)策建議

中圖分類號(hào):F23

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1672-3198(2010)08-0183-02

2006年財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20號(hào)――企業(yè)合并》,該準(zhǔn)則立足中國(guó)的實(shí)際國(guó)情,在借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合理內(nèi)容的基礎(chǔ)上,重點(diǎn)對(duì)同一控制下與非同一控制下企業(yè)合并的確認(rèn),計(jì)量和相關(guān)信息的披露進(jìn)行了規(guī)范。

新準(zhǔn)則首先提出了同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的劃分,即“參與合并的企業(yè)在合并后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的,為同一控制下的企業(yè)合并?！倍酥鈩t為非同一控制下的企業(yè)合并。

1 購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并中的具體運(yùn)用

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸淡化了權(quán)益結(jié)合法,而我國(guó)在現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上,仍然保留了權(quán)益結(jié)合法,并規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。購(gòu)買法以及權(quán)益結(jié)合法兩種會(huì)計(jì)處理方法是不同的:

(1)假設(shè)前提不同。購(gòu)買法的前提是:企業(yè)合并是一個(gè)主體通過(guò)購(gòu)買方式取得其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一種交易。合并后,經(jīng)濟(jì)資源流出方獲得了經(jīng)濟(jì)資源的控制權(quán),而被合并方則喪失了對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的控制權(quán)。簡(jiǎn)而言之,購(gòu)買法強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)行為是“交易”。權(quán)益結(jié)合法的前提是:企業(yè)合并是權(quán)益的結(jié)合而不是購(gòu)買。其實(shí)質(zhì)是參與合并的各方企業(yè)所有股東聯(lián)合起來(lái)控制他們?nèi)康膬糍Y產(chǎn),以繼續(xù)共同分擔(dān)合并后企業(yè)主體的風(fēng)險(xiǎn)和收益,是原企業(yè)所有者風(fēng)險(xiǎn)和利益的聯(lián)合。一言以蔽之,權(quán)益結(jié)合法強(qiáng)調(diào)的經(jīng)濟(jì)行為是“聯(lián)合”。

(2)運(yùn)用環(huán)境不同。新準(zhǔn)則規(guī)定:同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法處理;非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法處理。同時(shí)明確界定了同一控制與非同一控制的概念。

①對(duì)于同一控制,新準(zhǔn)則規(guī)定:參與合并的企業(yè)在合并后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的,為同一控制下的企業(yè)合并。因此,可以看出同一控制下的企業(yè)合并由于合并各方受同一方控制,合并前后沒(méi)有本質(zhì)的變化,相關(guān)的賬務(wù)處理金額及報(bào)表金額以合并前原賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。

②對(duì)于非同一控制,新準(zhǔn)則規(guī)定:參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同多方最終控制的,為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并的特征是不存在一方或多方控制的前提下,一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)股份或凈資產(chǎn)的行為。參與合并的各方,在合并前后均不屬于同一方或多方最終控制。

(3)具體處理方法不同。新準(zhǔn)則明確指出對(duì)于符合同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法,對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法。

①權(quán)益結(jié)合法,即對(duì)被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價(jià)值確認(rèn),不按公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整,不形成商譽(yù),合并對(duì)價(jià)與合并中取得的資產(chǎn)份額的差額調(diào)整權(quán)益項(xiàng)目。在權(quán)益結(jié)合法下,將企業(yè)看成是一種企業(yè)股權(quán)結(jié)合而不是購(gòu)買交易。

②合并成本的確認(rèn)。合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量,合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積,資本公積不足沖減的調(diào)整留存收益。

③合并費(fèi)用的處理。合并方為進(jìn)行合并所發(fā)生的各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用,包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益;為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等,應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債券的初始計(jì)量金額;企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入,溢價(jià)收入不足沖減的,沖減留存收益。

④合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。合并中形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量;合并利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用和利潤(rùn),被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)應(yīng)單列項(xiàng)目反映;合并的現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量。

(4)購(gòu)買法,即一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另一個(gè)企業(yè)的交易,按照購(gòu)買法進(jìn)行核算,按照公允價(jià)值確認(rèn)所取得的資產(chǎn)和負(fù)債。購(gòu)買法視合并行為為購(gòu)買行為,注重合并完成日資產(chǎn)、負(fù)債的實(shí)際價(jià)值。

①合并成本的確定。合并成本以購(gòu)買方所付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量。②合并差額的處理。合并差額分三種情況分別采取不同的處理方法。其一,購(gòu)買方已持有的對(duì)被購(gòu)買方的投資,在購(gòu)買日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;其二,在購(gòu)買日,購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,確認(rèn)為商譽(yù);其三,在購(gòu)買日,購(gòu)買方合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)先對(duì)取得的被購(gòu)買方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核,經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

③合并費(fèi)用處理。購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行費(fèi)用應(yīng)當(dāng)沖減所發(fā)行的權(quán)益性證券的溢價(jià)收入,無(wú)溢價(jià)收入或溢價(jià)不足以沖減的部分,沖減留存收益。

④購(gòu)買方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。企業(yè)合并中形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表,其中包括的因企業(yè)合并取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示。母公司的合并成本與取得的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,可確認(rèn)為商譽(yù)或者當(dāng)期損益列示。

2 權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法在具體應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

新準(zhǔn)則在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上,對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法做了嚴(yán)格的規(guī)定,對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法,對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法,但是兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用中仍然存在不少問(wèn)題。

2.1 權(quán)益結(jié)合法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

(1)權(quán)益結(jié)合法所要求的分不清購(gòu)買方的企業(yè)合并在現(xiàn)實(shí)中很少存在,因?yàn)樵诖蠖鄶?shù)情況下,股權(quán)交換合并都會(huì)有主合并企業(yè),合并后占股東多數(shù)的一方支配并購(gòu)后的企業(yè)實(shí)體,即便兩個(gè)實(shí)力相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)進(jìn)行真正的股權(quán)聯(lián)營(yíng),這種情況下采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)更加恰當(dāng),因?yàn)樵谶@種情況下并非分不清購(gòu)買方的企業(yè)合并,可以認(rèn)為產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)實(shí)體。

(2)權(quán)益結(jié)合法往往成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)的手段。我國(guó)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,權(quán)益結(jié)合法下的企業(yè)合并,合并的利潤(rùn)表不僅要包括合并后的利潤(rùn),而且要包括被合并企業(yè)合并前所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。這樣,權(quán)益結(jié)合法很有可能成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)、優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段,企業(yè)有可能在年底為了美化企業(yè)自身業(yè)績(jī),大規(guī)模進(jìn)行合并,將當(dāng)年度經(jīng)營(yíng)較好的企業(yè)利潤(rùn)帶入上市公司報(bào)表中。

2.2 購(gòu)買法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

目前,國(guó)際上通行的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法是購(gòu)買法,而購(gòu)買法下兩個(gè)非常重要的方面就是公允價(jià)值以及商譽(yù)。公允價(jià)值和商譽(yù)在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在著問(wèn)題。

(1)被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值難以確定,會(huì)計(jì)信息的可靠性比較差,這往往能夠成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。目前,我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然處于比較低的水平,整個(gè)市場(chǎng)目前尚無(wú)法準(zhǔn)確提供各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值,企業(yè)可以利用重估支付對(duì)價(jià)資產(chǎn)的價(jià)值,購(gòu)買企業(yè)可以直接將公允價(jià)值以及賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益,從而提高利潤(rùn)。

(2)合并中商譽(yù)的確定以及減值測(cè)試方面的問(wèn)題。購(gòu)買法下購(gòu)買價(jià)格與所占被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額就是合并商譽(yù)。然而,仍然存在一個(gè)問(wèn)題,換股合并下購(gòu)并企業(yè)換出股票的價(jià)值難以確定,被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值也就并不準(zhǔn)確,因此,合并商譽(yù)的數(shù)額未必準(zhǔn)確。

3 解決我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法中存在問(wèn)題的對(duì)策建議

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在不少問(wèn)題,由于這兩種方法都有操縱利潤(rùn)的嫌疑,因此在具體運(yùn)用時(shí)應(yīng)該做出科學(xué)的、系統(tǒng)的規(guī)范及措施,來(lái)應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則中的一些潛在問(wèn)題,應(yīng)該在運(yùn)用過(guò)程中采取措施積極解決。

(1)對(duì)權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用要加以嚴(yán)格限制,規(guī)定其適用條件,減少準(zhǔn)則的彈性空間。應(yīng)該進(jìn)一步完善合并會(huì)計(jì)規(guī)范體系,對(duì)權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用予以規(guī)范。

(2)要充分考慮到當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會(huì)的時(shí)代特征,對(duì)企業(yè)某些資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)當(dāng)以準(zhǔn)則或條文等形式進(jìn)行書(shū)面的明確規(guī)定,尤其是對(duì)技術(shù)型、知識(shí)型等企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估進(jìn)行特殊規(guī)定。

(3)購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用應(yīng)保持獨(dú)立關(guān)系,同時(shí),對(duì)購(gòu)買法的運(yùn)用,要進(jìn)一步確定企業(yè)合并行為是否改變了各股東在原有實(shí)體中的表決權(quán)和股權(quán),確定被并購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)以及有關(guān)商譽(yù)的攤銷問(wèn)題。

(4)為公允價(jià)值在我國(guó)的應(yīng)用創(chuàng)造良好的環(huán)境。為了避免管理層操縱利潤(rùn),必須合理確定公允價(jià)值。所以要制定更加嚴(yán)格的規(guī)范準(zhǔn)則的監(jiān)督體系,加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制,保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠,保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)、健康發(fā)展。

(5)加快完善評(píng)估機(jī)構(gòu)體系。因?yàn)樵诶碚撋?購(gòu)買法所提供的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量是優(yōu)于權(quán)益結(jié)合法的,但購(gòu)買法的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是以公允價(jià)值來(lái)計(jì)量的,由于公允價(jià)值計(jì)量比歷史計(jì)量復(fù)雜,技術(shù)上的操作也比較困難,難以獲取的數(shù)據(jù)和操作的工藝可能反而會(huì)是公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息失去相關(guān)性,也失去可靠性,因而,當(dāng)客觀條件不具備時(shí),過(guò)多地使用公允價(jià)值計(jì)量屬性可能會(huì)得不償失。為避免“公允價(jià)值”成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具,需要一個(gè)較為完善的評(píng)估機(jī)構(gòu)體系。

綜上所述,在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的形勢(shì)下,企業(yè)合并采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理方法是我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的必然趨勢(shì),購(gòu)買法相對(duì)于權(quán)益結(jié)合法而言具有更廣泛的適用性,其原理也更符合一般企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。但是,在我國(guó)目前產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)還不成熟的情況下允許符合條件的企業(yè)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理仍不失為明智之舉,它對(duì)少數(shù)企業(yè)合并而言仍有其合理與實(shí)用的一面,并且權(quán)益結(jié)合法有在我國(guó)的存在也有深刻的多方面的因素。最后,隨著產(chǎn)權(quán)交易制度的完善和資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的不斷發(fā)展,公允價(jià)值的準(zhǔn)確性也會(huì)逐步提高,因此,應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)企業(yè)合并采用購(gòu)買法。

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[9]申山宏.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)合并處理方法的選擇[J].商業(yè)會(huì)計(jì),2007,(7).

[10]周鳳.企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的幾點(diǎn)思考[J].農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì),2008,(9).