摘要：正確理解和運(yùn)用重要性原則可以簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算工作，提高工作效率，文章在論述重要性原則內(nèi)涵的基礎(chǔ)上重點(diǎn)分析了其在成本會(huì)計(jì)中的運(yùn)用，并指出運(yùn)用重要性原則需提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力、增強(qiáng)信息披露。

關(guān)鍵詞：重要性原則,成本會(huì)計(jì),運(yùn)用,職業(yè)判斷

一、引言

重要性是會(huì)計(jì)、審計(jì)理論與實(shí)務(wù)中的一個(gè)基礎(chǔ)概念和基本原則，在會(huì)計(jì)和審計(jì)中有著十分廣泛的運(yùn)用，它的運(yùn)用強(qiáng)化了對(duì)關(guān)鍵性問(wèn)題的核算、簡(jiǎn)化了核算工作、提高了會(huì)計(jì)工作效率，因此受到廣泛的重視。筆者著重分析重要性原則在成本會(huì)計(jì)中的運(yùn)用，以期達(dá)到對(duì)重要性原則的進(jìn)一步認(rèn)識(shí)。

二、重要性原則的內(nèi)涵

（一）重要性的判定

會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)問(wèn)題也就是研究會(huì)計(jì)理論體系的最高層次問(wèn)題。會(huì)計(jì)理論體系是一個(gè)邏輯嚴(yán)密的理論體系，它是一個(gè)人造系統(tǒng)。那么以什么作為這套體系的邏輯起點(diǎn)呢?所謂邏輯起點(diǎn)，是指展開(kāi)某種邏輯體系賴以推理、論證的最本源性的抽象范疇。它是實(shí)踐探索的歷史起點(diǎn)、理論研究的導(dǎo)向，是最普遍和最簡(jiǎn)單的現(xiàn)象。它所含的內(nèi)在矛盾，是這個(gè)理論體系中一切矛盾的萌芽；它可反映理論與其賴以存在的客觀環(huán)境之間的關(guān)系；它能推動(dòng)實(shí)踐和理論研究的發(fā)展，具有結(jié)構(gòu)的張力和推衍的能力。因此，對(duì)這一問(wèn)題的研究至關(guān)重要。隨著時(shí)代的變化、社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化以及人們認(rèn)識(shí)水平的提高，人們對(duì)這一問(wèn)題的認(rèn)識(shí)也在發(fā)生變化，下面以時(shí)間順序來(lái)論述人們對(duì)這一問(wèn)題的認(rèn)識(shí)。

一、本世紀(jì)70年代以前西方會(huì)計(jì)理論界普遍認(rèn)為：會(huì)計(jì)假設(shè)是會(huì)計(jì)理論體系的邏輯起點(diǎn)。并以此為起點(diǎn)，逐步推導(dǎo)會(huì)計(jì)原則。

(一)1922年，佩頓(Paton)在其所著《會(huì)計(jì)理論》一書(shū)中最早提出“會(huì)計(jì)假設(shè)”概念。他認(rèn)為，現(xiàn)代會(huì)計(jì)不但需要在許多場(chǎng)合下運(yùn)用估價(jià)和判斷，而且整個(gè)結(jié)構(gòu)都是建立在一般的假設(shè)之上的。換句話說(shuō)，要有一些基本的前提或假設(shè)來(lái)支持會(huì)計(jì)人員對(duì)價(jià)值、成本或收益等作出特定的結(jié)論。否則這些結(jié)論將難以成立。他提出了七項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)，對(duì)其后的理論研究，產(chǎn)生了巨大的影響。

(二)1959年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)在成立會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)的同時(shí)，設(shè)立會(huì)計(jì)研究部(ARD)專門(mén)進(jìn)行理論研究。于1961年和1962年先后發(fā)表第1號(hào)會(huì)計(jì)研究文集《會(huì)計(jì)的基本假設(shè)》和第3號(hào)會(huì)計(jì)研究文集《試論廣泛適用的企業(yè)會(huì)計(jì)原則》，遵循了上述佩頓的這種思路。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，面對(duì)變化不定的會(huì)計(jì)環(huán)境，會(huì)計(jì)假設(shè)是客觀環(huán)境見(jiàn)之于主觀推理的最本質(zhì)的東西，是現(xiàn)代會(huì)計(jì)存在的基礎(chǔ)。它著眼于會(huì)計(jì)活動(dòng)的環(huán)境和前提條件，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則等理論范疇。它主要根源于西方的“會(huì)計(jì)藝術(shù)論”，把會(huì)計(jì)看成是一項(xiàng)藝術(shù)，而不是一門(mén)科學(xué)。因?yàn)闆](méi)有明確的服務(wù)對(duì)象，就難以確定目標(biāo)，只能從其藝術(shù)活動(dòng)環(huán)境中尋找前提條件。但是，“結(jié)果不盡如人意”，因?yàn)闀?huì)計(jì)假設(shè)“只能來(lái)自于會(huì)計(jì)所處的客觀社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，而社會(huì)經(jīng)濟(jì)十分復(fù)雜，如何形成會(huì)計(jì)假設(shè)，多少假設(shè)以及假設(shè)有多少層次，都受到主觀和客觀等因素的制約”。何況目前公認(rèn)的四項(xiàng)基本假設(shè)也因環(huán)境的變化而受到了挑戰(zhàn)，可見(jiàn)以會(huì)計(jì)假設(shè)為起點(diǎn)來(lái)構(gòu)建會(huì)計(jì)理論體系，沿途荊棘難以行得通。

二、1971年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)設(shè)立以特魯彼拉特(Trueblood)為首的會(huì)計(jì)目標(biāo)研究委員會(huì)，1973年，此委員會(huì)的報(bào)告中提出了12項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，標(biāo)志著人們對(duì)會(huì)計(jì)理論體系的邏輯起點(diǎn)已從會(huì)計(jì)假設(shè)轉(zhuǎn)變?yōu)闀?huì)計(jì)目標(biāo)。

Trueblood委員會(huì)成立的起因。在50年代以前，人們普遍認(rèn)為會(huì)計(jì)是沒(méi)有什么理論的，認(rèn)為會(huì)計(jì)只是一套程序。所以會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)(195—1972)前身稱之為會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(CAP)(1938—1958)。APB負(fù)責(zé)對(duì)美國(guó)會(huì)計(jì)師的會(huì)員所提出的具體問(wèn)題進(jìn)行研究，給予答復(fù)，并以此為基礎(chǔ)確立一套可供參考、借鑒的慣例。由于美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)授權(quán)美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定會(huì)計(jì)原則(GAAP)，APB對(duì)如何限定備選會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用，經(jīng)常存在分歧，爭(zhēng)辯不休。美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)又擔(dān)心對(duì)于迫切的具體問(wèn)題如果不能在較短時(shí)期內(nèi)拿出滿意的答案，證券交易委員會(huì)可能會(huì)自己采取行動(dòng)。因此，APB在沒(méi)有系統(tǒng)地研究會(huì)計(jì)理論的情況下，采用“救火式”的工作方式制定“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”，其所發(fā)表的“會(huì)計(jì)研究公報(bào)”，基本上只是對(duì)現(xiàn)行處理事例加以選擇和認(rèn)可。大部分的研究公報(bào)都是就事論事，在理論上前后缺乏一貫性，以至引起了混亂。1968年，美國(guó)證券市場(chǎng)產(chǎn)生危機(jī)，會(huì)計(jì)職業(yè)界再次受到指責(zé)，SEC公開(kāi)批評(píng)一些會(huì)計(jì)公司未能保護(hù)投資者的利益，美國(guó)國(guó)會(huì)還成立了兩個(gè)委員會(huì)，直接調(diào)查會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和運(yùn)行。這樣的形勢(shì)，迫使會(huì)計(jì)職業(yè)界必須采取更有效的行動(dòng)，以改善自身的形象，穩(wěn)定職業(yè)界在社會(huì)中的地位和作用。1971年4月，AICPA出資成立Trueblood委員會(huì)，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)理論的研究。Trueblood委員會(huì)提出了4個(gè)課題：①誰(shuí)需要財(cái)務(wù)信息；②他們需要什么樣的財(cái)務(wù)信息；③哪些財(cái)務(wù)信息能由企業(yè)會(huì)計(jì)師提供；④為了提供這些信息，需要一些什么樣的報(bào)表結(jié)構(gòu)。針對(duì)這4個(gè)課題，Trueblood委員會(huì)在廣泛調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，于1973年10月提出了研究報(bào)告，報(bào)告中提出了12項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)。如下圖：

編者按：本論文主要從討論問(wèn)題的核心是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基礎(chǔ)；如何理解“以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”；對(duì)引發(fā)這場(chǎng)討論的原因的更深層思考等進(jìn)行講述，包括了應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)原則作出嚴(yán)格的區(qū)分、應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定基礎(chǔ)的討論有一個(gè)正確的認(rèn)識(shí)、應(yīng)實(shí)事求是地看待FASB與IASB所頒布的兩套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等，具體資料請(qǐng)見(jiàn)：

近來(lái)，關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)以原則為基礎(chǔ)還是應(yīng)以規(guī)則為基礎(chǔ)，已成為國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界討論的一個(gè)熱點(diǎn)問(wèn)題。對(duì)此問(wèn)題展開(kāi)討論很有必要，因?yàn)檫@不只是一個(gè)理論問(wèn)題，更重要的是，它還對(duì)今后我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制度安排具有重要的導(dǎo)向作用。在此，筆者對(duì)有關(guān)問(wèn)題提出一些不同的看法，希冀將這場(chǎng)討論進(jìn)一步引向深入，并請(qǐng)教于廣大學(xué)者同仁。

一、討論問(wèn)題的核心是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基礎(chǔ)

不少人認(rèn)為，關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)以原則為基礎(chǔ)還是應(yīng)以規(guī)則為基礎(chǔ)，是一場(chǎng)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的討論。但更確切地說(shuō)，這應(yīng)該是一場(chǎng)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定基礎(chǔ)或方法的討論。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式具有更廣泛的含義，它通常是指為制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而對(duì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、制定人員、制定程序、制定方法以及制定依據(jù)等作出的一種固定安排。雖然以上任何一項(xiàng)要素的變化均將導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式發(fā)生相應(yīng)的變化，但對(duì)不同的要素進(jìn)行討論，其意義是不同的。就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)而言，它可以是類(lèi)似于美國(guó)FASB的民間機(jī)構(gòu)，也可以是類(lèi)似于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的官方機(jī)構(gòu)，或類(lèi)似于英國(guó)ASB的半官方機(jī)構(gòu)；就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定人員而言，他們可以是全部由會(huì)計(jì)職業(yè)界的代表所組成，也可以是分別由會(huì)計(jì)職業(yè)界、金融界、證券界、法律界、學(xué)術(shù)界和政府等部門(mén)的代表所組成；就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序而言，它可以是一種封閉而簡(jiǎn)單的程序，也可以是一種公開(kāi)透明并經(jīng)過(guò)反復(fù)征求各方面意見(jiàn)的充分程序；就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方法及制定依據(jù)而言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以是根據(jù)需要而就事論事、在零散的基礎(chǔ)上對(duì)當(dāng)前的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行歸納和挑選而形成的具體規(guī)則，也可以是在會(huì)計(jì)原則或概念框架的指導(dǎo)下同時(shí)運(yùn)用歸納法和演繹法形成的具有理論依據(jù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

眾所周知，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)曾經(jīng)歷了會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）、會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB），的變遷，而每一次機(jī)構(gòu)的變遷都帶來(lái)了準(zhǔn)則制定模式的進(jìn)步。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)過(guò)60多年的發(fā)展，雖然準(zhǔn)則制定權(quán)依然掌握在民間機(jī)構(gòu)的手中，但準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、制定人員的代表性以及制定程序的公開(kāi)性和充分性等方面都已在人們的批評(píng)和非議聲中獲得了很大的改善。目前，惟一變化不大的就是美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基礎(chǔ)和表現(xiàn)形式。由于美國(guó)是一個(gè)采用案例法的國(guó)家，在這種法律體制的影響下，美國(guó)（尤其是早期）所制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確實(shí)只是會(huì)計(jì)慣例和規(guī)則的“編集”。美國(guó)將其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稱為“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”（GAAP），但GAAP是一個(gè)龐雜的體系，除了APB第4號(hào)公告對(duì)GAAP作過(guò)初步定義以及美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則第69號(hào)公告對(duì)GAAP的來(lái)源作過(guò)探討外，實(shí)際上很難說(shuō)清楚GAAP到底應(yīng)包括哪些內(nèi)容。即使按最狹義的概念來(lái)理解GAAP，它也包括了CAP的51項(xiàng)“會(huì)計(jì)研究公報(bào)”、ABP的31項(xiàng)意見(jiàn)書(shū)以及FASB至今為止已的150項(xiàng)公告。這些準(zhǔn)則洋洋灑灑幾千頁(yè)，很少有人能夠掌握其全部?jī)?nèi)容。一方面，一些有識(shí)之士早已開(kāi)始批評(píng)美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則太具體和繁瑣，形成了“準(zhǔn)則超載”，要求對(duì)其加以簡(jiǎn)化；另一方面，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即便規(guī)定得如此詳細(xì)具體，但總是還會(huì)有人故意忽視準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì)或鉆準(zhǔn)則的漏洞來(lái)制造財(cái)務(wù)丑聞。于是，人們逐漸意識(shí)到，建立在詳細(xì)規(guī)則基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然具有內(nèi)容完備、可操作性強(qiáng)等方面的優(yōu)點(diǎn)，但再詳細(xì)的規(guī)則也會(huì)存在掛一漏萬(wàn)的情況，因此需要對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基礎(chǔ)加以變革，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中增加會(huì)計(jì)原則的成分，或增強(qiáng)會(huì)計(jì)原則和概念框架對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的指導(dǎo)。

由此可見(jiàn)，這場(chǎng)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)以原則為基礎(chǔ)還是應(yīng)以規(guī)則為基礎(chǔ)的討論，重點(diǎn)在于討論如何改革美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基礎(chǔ)，目的是希望將美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從目前的以規(guī)則為基礎(chǔ)改為以原則為基礎(chǔ)。這項(xiàng)改革實(shí)際上僅僅涉及到對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式中的某些方面作出改革，而不是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式作出全面的改革。

編者按：本論文主要從破產(chǎn)會(huì)計(jì)對(duì)象；破產(chǎn)會(huì)計(jì)目標(biāo)；破產(chǎn)會(huì)計(jì)假設(shè)；破產(chǎn)會(huì)計(jì)原則等進(jìn)行講述，包括了及時(shí)、客觀、真實(shí)地向有關(guān)方面提供破產(chǎn)會(huì)計(jì)信息、科學(xué)進(jìn)行破產(chǎn)會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、控制、考核與分析、保護(hù)債務(wù)人財(cái)產(chǎn)的安全完整，提高財(cái)產(chǎn)的變現(xiàn)價(jià)值、破產(chǎn)主體假設(shè)、破產(chǎn)經(jīng)營(yíng)假設(shè)等，具體資料請(qǐng)見(jiàn)：

一、破產(chǎn)會(huì)計(jì)對(duì)象

就企業(yè)破產(chǎn)的程序而言，屬于法律范疇；但就其內(nèi)容而論，則主要是會(huì)計(jì)管理問(wèn)題。從破產(chǎn)程序中不難看出，企業(yè)破產(chǎn)過(guò)程主要包括和解整頓與破產(chǎn)清算兩個(gè)階段，涉及債務(wù)人（即和解整頓企業(yè)或破產(chǎn)清算企業(yè)，下同）、債權(quán)人（體現(xiàn)為債權(quán)人會(huì)議）、清算人（體現(xiàn)為企業(yè)破產(chǎn)清算組）三方面主要關(guān)系人。在和解整頓期間，債務(wù)人仍在從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，照常進(jìn)行資金循環(huán)和周轉(zhuǎn)，定期編制會(huì)計(jì)報(bào)表。其次，在破產(chǎn)清算期初，清算人接管破產(chǎn)企業(yè)后，為了保護(hù)債權(quán)人合法權(quán)益，應(yīng)對(duì)有利于債權(quán)人的在產(chǎn)品再加工、某些合同的繼續(xù)履行等作出肯定的決策，其依據(jù)在于：在產(chǎn)品再加工或合同履行的凈收益必須大于在產(chǎn)品立即出售的收入或因解除合同而付給合同另一方當(dāng)事人的賠償額。在產(chǎn)品的再加工與合同的履行中，自然會(huì)產(chǎn)生以貨幣資金購(gòu)置原材料、支付工資、在產(chǎn)品形成產(chǎn)成品，從而形成資金形態(tài)之間的轉(zhuǎn)化。第三、在產(chǎn)品繼續(xù)加工，合同繼續(xù)履行后，清算人應(yīng)變現(xiàn)財(cái)產(chǎn)、清償債務(wù)、分配剩余財(cái)產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)實(shí)物向貨幣的轉(zhuǎn)化。很顯然，破產(chǎn)清算期間的資金運(yùn)動(dòng)是客觀存在的，但這里的資金運(yùn)動(dòng)不能形成資金周轉(zhuǎn)，而具有單純的、一次性、終級(jí)化的特點(diǎn)。破產(chǎn)企業(yè)的這種獨(dú)特的資金運(yùn)動(dòng)，構(gòu)成了破產(chǎn)會(huì)計(jì)管理的研究對(duì)象，努力加速破產(chǎn)資金運(yùn)動(dòng)，最大限度地提高債權(quán)人的受債比例，是破產(chǎn)會(huì)計(jì)管理的重要任務(wù)之一，從而形成了其獨(dú)特的會(huì)計(jì)目標(biāo)。

二、破產(chǎn)會(huì)計(jì)目標(biāo)

企業(yè)破產(chǎn)過(guò)程涉及到債務(wù)人、債權(quán)人、清算人三個(gè)方面。債務(wù)人會(huì)計(jì)的主要工作在于擬定和解協(xié)議草案與企業(yè)整頓方案，向人民法院編報(bào)債權(quán)債務(wù)清冊(cè)和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)，進(jìn)行和解整頓期間的會(huì)計(jì)核算，向債權(quán)人會(huì)議定期提供企業(yè)整頓的會(huì)計(jì)信息，進(jìn)行整頓期間的財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)控制和財(cái)務(wù)分析，提高債權(quán)人債權(quán)受償比例，促進(jìn)和解協(xié)議的實(shí)現(xiàn)，擺脫破產(chǎn)宣告之厄運(yùn)。清算人會(huì)計(jì)的主要工作在于進(jìn)行破產(chǎn)企業(yè)延續(xù)加工業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)管理，界定、估價(jià)、變現(xiàn)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)，清償各項(xiàng)債務(wù)，努力增大財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)值，及時(shí)向債權(quán)人會(huì)議和人民法院報(bào)告清算工作進(jìn)展情況等。債權(quán)人會(huì)計(jì)的主要工作在于審查和解整頓企業(yè)的和解協(xié)議與整頓方案，監(jiān)督其實(shí)施進(jìn)展情況，提示和糾正債務(wù)人的不合理甚至有損債權(quán)人利益的經(jīng)濟(jì)行為；其次是審查清算人的清算計(jì)劃，監(jiān)督其清算計(jì)劃的執(zhí)行情況，審核破產(chǎn)費(fèi)用開(kāi)支的合理性與有效性，評(píng)判財(cái)產(chǎn)估價(jià)與變現(xiàn)的科學(xué)性、合理性，評(píng)價(jià)償債順序的合法性，切實(shí)維護(hù)全體債權(quán)人的合法權(quán)益?？梢?jiàn)，破產(chǎn)會(huì)計(jì)由債務(wù)人會(huì)計(jì)、清算人會(huì)計(jì)和債權(quán)人會(huì)計(jì)三位一體所構(gòu)成，盡管各自服務(wù)對(duì)象、服務(wù)內(nèi)容不盡相同，但其目標(biāo)集中體現(xiàn)在增大債權(quán)人的債權(quán)受償比例、維護(hù)債權(quán)人與債務(wù)人的合法權(quán)益方面，這是與正常企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的根本區(qū)別所在，進(jìn)而構(gòu)成了其獨(dú)特的會(huì)計(jì)目標(biāo)：

1.及時(shí)、客觀、真實(shí)地向有關(guān)方面提供破產(chǎn)會(huì)計(jì)信息；

編者按：本論文主要從會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則的界定及其在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的功能；會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的結(jié)構(gòu)地位等進(jìn)行講述，包括了會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)規(guī)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要起到這一作用，必然要以會(huì)計(jì)規(guī)則作為它的核心部分、由政府部門(mén)制訂頒布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為部門(mén)規(guī)章，納入會(huì)計(jì)法規(guī)體系等，具體資料請(qǐng)見(jiàn)：

摘要：傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式中都特別強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則的突出地位，因而有了原則導(dǎo)向（或基礎(chǔ)）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式、規(guī)則導(dǎo)向（或基礎(chǔ)）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式以及安然等財(cái)務(wù)欺詐案件后美國(guó)目標(biāo)（實(shí)際是概念）導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的說(shuō)法。通過(guò)對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的反思，我們認(rèn)為會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則不應(yīng)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向或基礎(chǔ)，而是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)體系的構(gòu)成要素。在本文中，我們對(duì)其各自的含義界定和功能定位進(jìn)行初步探討，旨在為建立我國(guó)的會(huì)計(jì)概念框架，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系提供理論參考。

一、引言

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，加入世貿(mào)組織后國(guó)際化進(jìn)程的加快，市場(chǎng)開(kāi)放程度的進(jìn)一步增強(qiáng)，資本市場(chǎng)發(fā)育過(guò)程中不可避免的各種財(cái)務(wù)問(wèn)題的出現(xiàn)，迫切需要完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則加以規(guī)范。另一方面，我國(guó)二十余年會(huì)計(jì)改革的成就，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸為廣大會(huì)計(jì)人員和社會(huì)各界所接受，為我國(guó)建立并實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則奠定了基礎(chǔ)，加速會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定步伐，建立完整體系的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的大好時(shí)機(jī)已經(jīng)到來(lái)。然而，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中，有必要厘清會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)規(guī)則三者的關(guān)系，使新制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做到體系完整、規(guī)范準(zhǔn)確、方便操作、經(jīng)濟(jì)實(shí)用。

在以往的會(huì)計(jì)理論研究文獻(xiàn)中，會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究中出現(xiàn)頻率極高的三個(gè)基本范疇。特別是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的討論中，各自作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向或基礎(chǔ)而成為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的標(biāo)志。一般地認(rèn)為，在國(guó)際上存在兩種不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式：一是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）采取的是以規(guī)則為導(dǎo)向（基礎(chǔ)）的準(zhǔn)則制訂模式。二是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC，2001年被IASB所取代）和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASC）采取的以原則為導(dǎo)向（基礎(chǔ)）的準(zhǔn)則制訂模式。進(jìn)入新世紀(jì)，安然等一系列美國(guó)上市公司的財(cái)務(wù)丑聞事件的出現(xiàn)，在美國(guó)會(huì)計(jì)界引發(fā)了對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的反思。反思的直接結(jié)果是，美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)的《2002薩班斯-奧克斯利法》第108節(jié)第4小節(jié)呼吁證券交易委員會(huì)（SEC）著手研究美國(guó)以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。[1]要求SEC對(duì)采用原則基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的可行性進(jìn)行研究，并在2003年7月前提交有關(guān)的研究結(jié)果。SEC不辱使命，于2003年7月25日完成并公布了《對(duì)美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告采用以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)體系研究》的研究報(bào)告。在該報(bào)告中，他們?yōu)榱税褜?duì)原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方法的看法與別人的區(qū)別開(kāi)來(lái)，而把它叫做“目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定”。同時(shí)還認(rèn)為“此準(zhǔn)則還應(yīng)符合并且來(lái)源于具有一致性的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架?！币虼?，“目標(biāo)導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”實(shí)際上也就是“以概念為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。

正是會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式中的標(biāo)志性作用的突出，而忽視了對(duì)其本身的認(rèn)識(shí)及其三者關(guān)系的研究。我們認(rèn)為，既然會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則在不同的準(zhǔn)則制定模式中都可以用來(lái)作為“導(dǎo)向”或“基礎(chǔ)”，并且，原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都存在致命的硬傷和不足，這已為實(shí)際應(yīng)用效果和諸多研究成果所驗(yàn)證，以概念為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否克服它們的缺陷還有待實(shí)務(wù)的檢驗(yàn)。因此，應(yīng)該將會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)規(guī)則置身于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系框架之內(nèi)，正確定位各自的功能作用，三者都作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的構(gòu)成要素之一，共同構(gòu)建會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的完整體系，是解決現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顧此失彼，難以應(yīng)付環(huán)境變化的有效途徑。